论我国个人所得税制改革的目标模式，本文主要内容关键词为：税制论文,个人所得论文,目标论文,模式论文,论我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、我国个人所得税制模式的选择
我国现行个人所得税制采用分类税制模式，这与个人所得税开征的主要目标是相冲突的。不论在1980年首次开征个人所得税，还是此后开征的个人收入调节税和城乡个体工商业户所得税，其主要目标都是为了调节个人收入水平，为实现收入分配的公平起促进作用。1993年的个人所得税法修正的一个重要原则就是调节高收入，缓解个人收入差距悬殊的矛盾，以体现多得多征、公平税负的政策。而新的个人所得税采用分类所得税制模式，对不同来源的所得用不同的征收标准和方法，不能全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力，从而会造成所得来源多、综合收入高的纳税人反而不用交税或交较少的税，而所得来源少、收入相对集中的人却要多交税的现象，从而与个人所得税的主要目标产生严重的冲突；现行分类所得税制模式容易产生避税现象，也难于设计合理的费用扣除标准，因而会产生纳税人税负的不均衡，即制度性漏洞比较多；采用分类所得税制对经济的变化缺乏弹性，也不利于使个人所得税与公民个人紧密结合，从而不利于提高公民的纳税意识。因此，从长期看我国个人所得税必然要承担调节收入分配的任务，采用综合所得税制是我国个人所得税制的必然选择。
二、个人所得税征收范围的确定
1.纳税人的范围。
笔者认为，衡量纳税能力不仅要看收入水平，也要看实际消费水平和财产状况，否则就无法避免人为地减少纳税人数量的状况，这个问题在我国现阶段收入缺乏控制的情况下在设计个人所得税时更应该考虑。
1995年与1994年相比职工年平均工资收入与城镇人均消费水平的比例很相符，增长比例相当高，为20%左右。但如果把17.1%的消费价格增长指数考虑在内则工资收入增长额应该说还是很小的。但储蓄存款余额大幅度增长，其增长率几乎相当于工资收入增长率的两倍，如果考虑到城镇居民的储蓄余额比农村要高得多，即按1995年城镇居民家庭人均生活费收入3892.9元与当年农村居民家庭人均纯收入1577.7元相比，其比例为1.47倍，可以推断城镇居民人均储蓄存款余额应大大超过平均水平，至少应为4000元左右。与工资收入水平的增长相比，储蓄增长的收入部分，其数量就很可观了。诚然其中不少存款是来自于高收入阶层，但也不能否认其中相当部分也来自于一般职工。这就说明了现行个人所得税的设计按照工资收入水平去测算纳税能力，从而确定纳税人的范围是不合理的。应该将工资收入水平进行调整，即按照一定比例进行放大。相应体现在个人所得税的起征点设计上应该降低起征点，从而扩大纳税人的范围。
2.应税所得的确认。
应税所得应该是指纳税人在一定时期内通过提供劳务、进行生产经营、进行投资活动及通过收入转移等途径获得的一切可以用货币来计量的收入或所得，扣除相应费用后的余额。这个应税所得定义比我们过去通常意义上理解的应税所得应为合法的、连续的所得概念更广泛、更合理，也更有现实意义。因为现实中应税所得不一定是合法所得。从税务部门的角度来说只要看纳税人取得了税法规定应纳税的所得就应该依法征税，而不可能在征税前先去调查个人每一笔所得的合法性，这会影响征税的效率，即使发现了所得的非法性也应该首先征税，然后依法向有关部门通报。从实际情况来看我国经济生活中很多所谓的非法所得被相应的主管部门没收了事，如走私物品的没收所得。这些收入由非财政、税务部门取得后就成了小金库收入，更有不少未被查出的走私所得。如果不对这些所得征税则国家的财政损失更大。对非法所得课税并不影响同时对这些取得非法所得行为的依法处理。从所得的连续性来看，由于现代经济生活的复杂性，个人收入除了来自正常的勤劳所得、生产经营所得外还有很多非经常性收入，如一次性投资所得、一次性转让财产所得、赠与所得和中奖所得等。如果对这些所得不征税将会使相当一部分税源流失，也有违税收公平原则。
从一些具体所得项目来看我国个人所得税目标模式中的应税所得与现在相比必须更明确、更广泛。如在现行税制所规定的应税所得基础上必须明确下列所得是应税所得：
1.资本利得。这一项所得也是我国经济体制改革以后的产物。随着我国近几年金融市场、技术市场、房地产市场的发展，居民个人投资者的资本性所得不断提高，这些所得也成为引起收入分配差距扩大的重要原因之一。今后这也是高收入者收入结构中的一个重要组成部分。
2.关于附加福利。所谓附加福利（fringe benefit）是指雇主给雇员的小额优惠，一般以津贴形式出现，如雇主给雇员提供免费午餐、福利住房、提供交通工具、免费休假等。如果对这些不加控制就会增大雇主的成本开支范围，而减少雇员的应纳税所得，这对主雇双方都是有利的，所以西方国家在税制中都规定了一定的限制措施。如对雇主在计算公司所得税时允许扣除一定限度的附加福利作为成本开支，对个人来说从雇主那里取得的附加福利应该计入到总所得中，作为应税所得的一部分。我国目前这种附加福利占收入总额的比例据国家统计局估计，全国工资外收入约相当于工资总额的15%左右，应该说这个数字是相当保守的，因为其中并未包括职工没有拿到手却实际享受着的各种“暗补”如住房补贴、公费医疗、儿童入托、免费或优惠就餐、住房的统一装修等。这里有两种方法可以实现对纳税能力的调整，一是将它计入到该单位职工的收入额中，另外一种是允许该单位职工从总所得中扣除这笔费用。从扩大征税面的角度出发，应该将它计入到总收入中可能更为合理。另外象公款消费（如公款旅游等），使用、支配甚至占有公家财产等也应该纳入到征税范围中，即应按市价计算其推定所得。因为在这种情况下名义上的收入已经不能作为衡量纳税能力的主要标志了。
三、纳税单位的选择问题
这个问题主要是回答以家庭为纳税单位的公平与效率问题。从公平角度来看以家庭为纳税单位对非劳动收入如股息、利息、红利会较公平地对待，因为以个人为纳税单位时对这些所得的源泉扣缴根本不考虑其实际纳税能力，在以家庭为纳税单位的情况下将这些所得并入家庭总收入再对某些项目进行扣除，能更好地体现综合纳税能力。关于合理的纳税单位的选择还受到价值判断的影响，也与家庭在社会中的作用相关。
对纳税单位的选择在很大程度上取决于一定时期一国个人所得税的主要目标，从取得收入的角度来看个人申报和夫妻联合申报并无本质区别。从效率角度来看对个人征税影响的是个人的投资与劳动力决策，对家庭征税的影响则更广泛。因为家庭是社会的基本细胞，很多消费、储蓄、投资行为是以家庭为单位进行的（当然只有在个人纳税人已经成立了家庭的情况下，对单身者就不一样），而不是一个人所能决定的。这样对家庭征税的影响范围较广，也较直接。从收入分配公平的角度来看，所谓收入分配差距的扩大主要体现在家庭收入水平的差距上，个人收入的差距最终要体现在家庭收入差距上，因此对收入调节完全可以集中到对家庭收入的调节上。这种选择的最重要之处就是可以实现相同收入的家庭纳相同的个人所得税，以根据综合能力来征税，并且可以以家庭为单位实现一定的社会政策。如对老年人的减免，对无生活能力的儿童采用增加基本扣除的方法，对有在校学生的、贷款购房的、购买保险的、捐赠等项目都可以采取一定的措施，通过个人所得税的有关规定实现一定的政策目标。而现行个人所得税以个人为纳税单位，主要是从收入角度来设计纳税单位的，它不能对特殊的基本上采用因素扣除，因而不能实现预定的个人所得税促进公平分配的作用。
四、应税所得的确定与税率的选择
在采用综合所得税制下从总所得到应税所得要经历一系列的调整过程。这个调整过程就是贯彻各种政策、平衡税负的过程。它是个人所得税发挥对收入分配调节作用的重要组成部分。一般从总所得到应税所得要经历以下几个调整过程：
1.不予计列项目。在计算总收入时有些项目的收入可以不计算在内，如死亡抚恤金、烈军属抚恤金、安家费、学生的奖学金、政府对穷人的转移支付等。
2.允许扣除的为取得收入而支付的费用如为上班而支付的交通费用、制作工作服的费用、适当的招待费。又如为贯彻一些社会政策而允许扣除的费用项目，如住房贷款利息支出，即为购买住房去贷款而发生的利息支出、个人及家庭赡养人口的医疗费支出（医疗保险支出等），偶然性损失（如家庭财产的意外损失）等。
对这些费用的扣除可以采取分项扣除和标准扣除两种方法。对收入水平比较高的人最好适用分项扣除，而对收入水平较低的人适用标准扣除。当然两者可由纳税人自己选择。前者要求申报比较复杂，后者则按标准扣除就可以，不用看真正的费用发生情况。对大部分家庭夫妇联合申报用标准扣除即有利于纳税人简化申报，又有利于简化征税。
3.个人宽免额的扣除。个人宽免额的确定是为了使纳税人能够维持正常的基本生活。同时也能根据纳税人的家庭情况分别对待。如规定纳税人本人每年一定数量的宽免额，同时规定受其抚养的人口的标准宽免额。除了根据赡养人口及其年龄状况等因素外还可以通过对宽免的规定贯彻一些社会政策。这些宽免标准的确定原则上应以一定时期为维持一个人正常生活所需的支出费用来衡量。如我国国家统计局调查得到的人均生活费用支出可以作为基本宽免标准。对中国国内居民和在中国的外籍居民应用同样的扣除标准。当然这些扣除要随着通货膨胀的实际情况进行指数化调整。
个人所得税税率设计的基本原则是体现个人所得税调节收入分配的政策目标，采用少级距、高边际税率的超额累进税率。对大部分纳税人应适用不太高的税率，以体现普遍纳税的精神，对高收入者要用高税率，以体现对收入水平的调节。与综合所得税制相配一致，应纳税额必须以年为计算单位，这样才能比较客观地反映纳税人的纳税能力，也可以避免一些漏洞。
五、个人所得税的征管模式与个人所得税的配套税种
个人所得税的征管模式在世界上已经形成了较成熟的结构，即申报制与源泉扣缴制的有机结合。从总体上是采用申报方式，纳税人必须在年度终了后一定时期内将上一年度的各种所得申报。并将扣除等项目也列示清楚，等税务稽查员核实，经核实后的申报表交给税收征收员，由他负责征收税款。从征收的角度来看广泛采用源泉扣缴制度，在收入取得的环节按一定标准进行扣缴，一般扣缴的税款应比实际交纳的税款要多，这样有利于在年终促使纳税人主动申报，从而他可以获得退税。
个人所得税发挥对收入分配的调节作用需要其它税种的密切配合。由于我国个人所得税的基础相当薄弱，而且个人所得税制的建设与经济体制改革的过程交织在一起，因此对相当数量的所得并没有能够通过个人所得税进行调节和控制。对这些已经逃脱了改革时期个人所得税控制的收入今后应通过其它税种进行补偿，其中最重要的就是财产税和遗产税。我国目前还没有正规的财产税税种，应尽快建立地方财产税制，对房产、地产甚至部分动产（存货等）征收财产税。对遗产征收高累进程度的遗产税，这些都可以在一定程度上配合个人所得税的实施。
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