汇算清缴中扣除项目的调整处理，本文主要内容关键词为：清缴论文,项目论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
根据企业所得税有关规定，需要调整的扣除类项目有20项，主要包括：视同销售成本、工资薪金支出、职工福利费支出、职工教育经费支出、工会经费支出、业务招待费支出、广告费和业务宣传费支出、捐赠支出、利息支出、住房公积金、罚金/罚款和被没收财产损失、税收滞纳金、赞助支出、各类基本社会保障性缴款、补充养老保险和补充医疗保险、与未实现融资收益相关在本期确认的财务费用、与收入无关的支出、不征税收入用于支出所形成的费用、加计扣除的鉴证、其他支出的鉴证。本文将介绍汇算清缴扣除项目的处理。
视同销售成本
根据《企业所得税法实施条例》及相关文件的规定，在进行所得税汇算清缴时，对视同销售行为在确认收入同时也要确认调整“视同销售成本”。
按规定视同销售确定收入时的成本包括：1.捐赠视同销售成本；2.偿债视同销售成本；3.赞助视同销售成本；4.集资视同销售成本；5.广告视同销售成本；6.样品视同销售成本；7.职工福利视同销售成本；8.利润分配视同销售成本；9.交际应酬视同销售成本；10.其他视同销售成本等。这些视同销售行为中，有的符合会计准则中收入的确认条件，有的并不完全符合。如企业将货物、财产、劳务用于市场推广或销售、用于职工奖励或福利、用于股息分配以及用于对外投资，符合会计准则中的收入确认条件，会计处理和税法规定一致。但对以货物、财产、劳务对外捐赠或赞助视同销售成本，不符合会计收入确认条件，会计中按成本转账方式处理。为此，在进行所得税汇算清缴时应将货物、劳务或财产的公允价值计入应纳税所得额，作为“视同销售收入”，其成本作为“视同销售成本”。
实际操作中，企业需按税收规定将视同销售确认的成本填报在附表三《纳税调整明细表》第21行“视同销售成本”；成本明细资料填列在附表二《成本费用明细表》第12行至第15行。
工资薪金支出
根据《企业所得税法》及其实施条例、国家税务总局《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)的规定，企业发生的支付给在本企业任职或者受雇的员工的合理的工资薪金支出，准予扣除。合理的工资薪金包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。工资薪金是指企业按照规定“实际发放”的工资薪金总和，注意“实际发放”的概念，不等同于实际发生。比如2013年12月的工资如在2014年1月发放，便不能在2013年度汇算清缴时扣除，而应在实际发放的年度即2014年度扣除。
【案例1】201×年淮河乳品公司共发放职工工资500万元，其中管理人员工资100万元，销售人员工资125万元，其余为一线工人工资。
根据税法规定，当年实际发生的工资总额500万元，允许税前扣除。在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第22行“2.工资薪金支出”中体现：第1列“账载金额”填报500万元；第2列“税收金额”填报500万元，并作为计算职工福利费、职工教育经费、工会经费的基数。
职工福利费支出
根据《企业所得税法实施条例》规定：职工福利费实际支出不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。职工福利费的开支范围包括：(1)未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务室、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资、薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等；(2)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通费补贴等；3.按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
【案例2】淮河乳品公司201×年度实际发生的职工福利支出有：为职工发放防暑降温费25万元，其中一线工人20万元，企业管理人员5万元;拨付职工食堂餐饮补贴75万元，其中，一线工人65万元，管理人员10万元；另补助困难职工3万元。当年允许税前扣除的工资总额为600万元。
税法规定，当年职工福利费允许税前扣除的金额为600×14%=84(万元)，当年实际发生的职工福利费为25+75+3=103万元，需纳税调增19万元(103-84)。
在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第23行“3.职工福利费支出”中体现：第1列“账载金额”填报103万元；第2列“税收金额”填报84万元；第1列减去第2列的差额19万元填入第3列“调增金额”。
职工教育经费支出
根据《企业所得税法实施条例》第四十二条规定，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
【案例3】A企业在201×年发生职工教育经费35万元，其中：生产成本中列支18万元，销售费用中列支12万元，管理费用中列支5万元。当年企业工资薪金总额800万元。
根据工资薪金总额和教育经费的税前扣除标准，A企业当年允许税前扣除的职工教育经费为20万元(800×2.5%)，超标准15万元。在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第24行“4.职工教育经费支出”中体现：第1列“账载金额”填报35万元；第2列“税收金额”填报20万元；第1列减去第2列的差额15万元填入第3列“调增金额”，超标经费支出可以结转到以后年度扣除。
需要注意的是，根据国家税务总局《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》(国税函[2009]202号)相关规定，软件生产企业等特殊行业，职工培训费允许全额税前扣除，不需要进行纳税调整。
工会经费支出
根据《企业所得税法实施条例》第四十一条及国家税务总局《关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》(国家税务总局公告2010年第24号)第一条的规定，企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。与职工教育经费不同，工会经费当年不允许税前扣除的部分，不得结转以后年度扣除。
【案例4】接上例，A企业当年向工会部门拨缴工会经费24万元，并取得了专用收据。
根据工资薪金总额和工会经费支出的税前扣除标准，A企业当年允许税前扣除的工会经费支出为16万元(800×2%)，超标准8万元。在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第25行“5.工会经费支出”中反映：第1列“账载金额”填报24万元;第2列“税收金额”填报16万元，第1列减去第2列的差额8万元填入第3列“调增金额”。
业务招待费支出
根据《企业所得税法实施条例》第四十三条的规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。
【案例5】B企业201×年业务招待费实际发生7万元，企业经纳税调整后的销售收入为500万元。
根据税法规定，业务招待费的扣除标准有二：一是实际发生额的60%，即4.2万元(7×60%)；二是当年销售(营业)收入的5‰，即2.5万元(500×5‰)，二者取小，即B企业可在税前扣除的业务招待费支出为2.5万元，超标准4.5万元。在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第26行“6.业务招待费支出”中反映：第1列“账载金额”填报企业实际发生的业务招待费7万元；第2列“税收金额”填列经比较后的扣除标准2.5万元；第1列减去第2列的差额4.5万元填入第3列“调增金额”。
值得注意的是，根据国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第八条文件的规定，对从事股权投资业务的企业(包括集团公司总部、创业投资企业等)，其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。在实际操作中，一些纳税申报软件在开发设计时有勾稽关系，对从事股权投资业务的企业(包括集团公司总部、创业投资企业等)，是从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入不能手工填在附表三第26行“6.业务招待费支出”时，其差额填入第40行第四列“调减金额”中。企业筹办期间发生业务招待费，因没有取得营业收入，因此筹建期间发生的业务招待费，根据国家税务总局《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)规定，可按实际发生额60%计入费用。
广告费和业务宣传费支出
根据《企业所得税法实施条例》(以下简称《实施条例》)第四十四条、国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函［2009］98号)第七条及财政部、国家税务总局《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》(财税［2012］48号)文件的规定，广告费和业务宣传费支出的扣除需依据以下几点进行处理：
1.企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
2.广告费和业务宣传费等费用扣除限额的计算基数是销售(营业)收入额，包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售(营业)收入额(包括非货币性交易视同销售收入，货物、财产、劳务视同销售收入，其他视同销售收入)，不包括营业外收入。此外，企业查补调增的销售(营业)收入可作为广告费和业务宣传费的计算基数。房地产开发企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，可作为广告费和业务宣传费的计算基数。
3.筹办期发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
4.自2011年1月1日起至2015年12月31日期间：(1)化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造(不含酒类制造，下同)企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售(营业)收入30％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。(2)对签订广告费和业务宣传费分摊协议(以下简称分摊协议)的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售(营业)收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。(3)烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
而根据会计准则的相关规定，应当按照权责发生制原则，不论是否实际支付，归属于当期的广告费和业务宣传费均作为当期销售费用扣除。可见，企业发生的归属当期但尚未实际支付、未取得相应发票的广告和业务宣传费以及赞助费，不符合税法规定，在进行所得税汇算清缴时应将这部分费用剔除，纳税调增；填列附表八第2行“其中：不允许扣除的广告费和业务宣传费支出”。此外，企业发生的超过税法规定扣除标准的广告费和业务宣传费支出，在当年所得税汇算清缴时剔除，纳税调增，并结转下年度税前扣除；填列附表一、附表三、附表八。
［案例6］某饮料制造有限公司2013年“主营业务收入”科目贷方发生额为2000万元，其中：销售货物1500万元、提供劳务180万元、让渡资产使用权120万元、建造合同200万元；“其他业务收入”科目贷方发生额为700万元，其中：材料销售收入350万元、代购代销手续费220万元、包装物出租收入130万元；非货币性交易视同销售收入为300万元；“营业外收入”中非货币性资产交易收益100万元、债务重组收益50万元；广告宣传费费支出940万元，赞助支出60万元。
根据税法规定，2013年该公司广告宣传费计提基数包括主营业务收入、其他业务收入，不包括营业外收入，故计提基数金额为：2000＋700＋300＝3000(万元)。饮料制造企业广告费扣除率为30％，扣除限额为3000×30％＝900(万元)，而实际发生940万元，因此40万元结转下年扣除，登入备查账簿中；赞助支出60万元不得扣除，共纳税调整增加100万元。
该公司在所得税汇算清缴纳税申报时，需首先填列附表一“收入明细表”确定计提基数：将2000万元填列第3行，其中1500万元、180万元、120万元、200万元分别填列第4～7行；将700万元填列第8行，其中350万元、22万元、130万元分别填列第9～11行；将300万元填列附表一第14行。
然后，填列附表八“广告费和业务宣传费纳税调整表”：将1000万元(940＋60)填入第1行；将60万元填列第2行；将940万元填列第3行；900万元填列第6行；100万元纳税调整增加金额填列第7行；40万元结转以后年度金额填列第8行。再将100万元填列附表三“纳税调整表明细表”第27行“调增金额”。
捐赠支出
根据《企业所得税法》第九条及《实施条例》第五十二条的规定，企业通过公益性社会团体、公益性群众团体或者县级以上(含县级)人民政府及其部门和直属机构，用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业的直接对外捐赠支出或通过上述列举以外的组织或个人的捐赠支出均不允许税前扣除。企业发生公益性捐赠支出应留存公益性捐赠票据或《非税收入一般缴款书》收据联。
根据《企业会计准则》的规定，企业需依照权责发生制将归属于当期发生的捐赠支出计入营业外支出，在计算利润时扣除。可见，在扣除额度以及扣除范围上，会计处理与税法处理不一致。为此，在进行所得税汇算清缴时应将不符合税法规定的捐赠支出额剔除，做纳税调整增加。
特别需注意的是企业将资产用于对外捐赠的，按税法规定属于视同销售，按公允价值确认收入，而会计准则是按成本确认收入，需要从视同销售和捐赠支出两方面进行纳税调整。
［案例7］某企业将自产产品用于捐赠，捐赠未通过公益性社会团体和群众性社会团体，也未通过县级以上人民政府。产品成本100万元，公允价值120万元。企业会计处理为(增值税略)：
借：营业外支出 100
贷：库存商品 100
企业将自产产品用于捐赠，应分解为两项行为进行税务处理：一是按公允价值销售产品；二是将以公允价值计量的产品用于捐赠。
视同销售处理时，年度申报时填报附表三“纳税调整项目明细表”第2行“视同销售收入”第3列“调增金额”120万元，第21行“视同销售成本”第4列“调减金额”100万元，此项视同销售业务调增应纳税所得额20万元。
将以公允价值计量的产品用于捐赠时，由于企业捐赠未通过公益性社会团体和群众性社会团体，也未通过县级以上人民政府，因此发生的捐赠支出不得从税前扣除。会计计入当期损益的金额为100万元，税收与会计处理产生差异，因此应作纳税调增100万元的税务处理。纳税调增时填报附表三“纳税调整项目明细表”第28行“捐赠支出”第3列“调增金额”100万元。
罚金、罚款和被没收财物损失
根据《企业所得税法》第十条的规定，罚金、罚款和被没收财物的损失在计算应纳税所得额时不得扣除。其中，罚金是指人民法院判处犯罪人强制向国家缴纳一定数额金钱的刑罚方法；罚款，是行政处罚的一种，是指行为人的行为没有违反刑法的规定，而是违反了治安管理、工商、行政、税务等各行政法规的规定，行政执法部门依据行政法规的规定和程序决定对行为人采取的一种行政处罚；没收财物，是指将违法人的财物、现金、债权等财产收归国家所有，以弥补因其违法造成的损失。值得注意的是，不是以违法被查处为前提的额外负担则都可以扣除，如纳税人按照经济合同规定支付的违约金、逾期偿还银行贷款加处的罚息都可以正常在税前扣除。
［案例8］A企业在所得税汇算清缴时，发现如下几项罚款支出：(1)因违反工商行政管理部门的规定，被处罚2.5万元；(2)运输队的司机因交通违章被罚款合计0.6万元；(3)未按要求履行合同而支付罚款1.5万元。
经分析发现，①②项属于行政执法部门罚款，合计3.1万元，不可在税前扣除，第③项属于经营性罚款，可以在税前扣除。在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第31行“11.罚金、罚款和被没收财物的损失”反映：第1列“账载金额”填报本纳税年度实际发生的罚金、罚款和被罚没财物的损失3.1万元，不包括纳税人按照经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费；第3列“调增金额”等于第1列；第2列“税收金额”和第4列“调减金额”不填。
赞助支出
根据《企业所得税法》第十条的规定，赞助支出在计算应纳税所得额时不得扣除。赞助支出有广告性质的赞助支出和非广告性质的赞助支出，税法中的赞助支出，指的是企业发生的与生产经营活动无关的非广告性质支出。
［案例9］A企业赞助某届全运会130万元，其中100万元委托广告公司开展宣传活动，取得广告公司开出的发票。另外30万元无相关证明。
通过分析可知，100万元的支出取得合法凭证，证明其具有广告性质，属于企业列支的广告费。另外30万元属于不得扣除的赞助支出。应在附表三《纳税调整项目明细表》第33行“13.赞助支出”进行调整：第1列“账载金额”填报本纳税年度实际发生的赞助支出30万元；第3列“调增金额”等于第1列；第2列“税收金额”和第4列“调减金额”不填。
利息支出
根据《实施条例》第三十八条、国家税务总局《关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》(国税函［2009］312号)、《关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》(国税函［2009］777号)、《关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发［2009］31号)第二十一条及《关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第一条的规定：
1.企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本，不得在发生当期直接扣除；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。
2.非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，且不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，可以税前扣除。
3.企业向关联方借款的利息支出在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过规定比例(是指接受关联方债权性投资与其权益性投资，比例：金融企业为5∶1；其他企业，为2∶1)和《企业所得税法》及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业如果能够按照《企业所得税法》及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
根据《企业会计准则》，企业发生的借款费用，无论是从金融机构还是非金融机构借款的利息，无论利率高低，可直接归属于符合资本化条件的资产购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；不符合资本化条件的，计入当期财务费用扣除。可见会计处理与税务处理不一致，税法对借款利息支出在扣除范围和标准上有严格限制，会计确认的利息支出，在企业年度汇算清缴时要进行必要的调整。
［案例10］A公司2013年1月投资1000万元设立B公司。2013年1月，B公司以10％年利率从A公司借款5000万元，假设A、B公司均为非金融企业，银行同期贷款利率为8％，B公司实际税负高于A公司，且B公司无法提供资料证明其借款活动符合独立交易原则。
A公司与B公司属于关联方，B公司接受A公司的债权性投资和权益性投资分别为5000万元和1000万元，其比例为5∶1，高于税法规定的2∶1，并且其约定利率10％，高于金融机构同期贷款利率8％，故B公司借款利息不能全额税前扣除。2013年共支付A公司利息5000×10％＝500万元，可税前扣除的借款额为1000×2＝2000万元，利息额为2000×8％＝160万元，其余340万元应在2012年作纳税调整，且在以后年度也不可扣除。
企业年度申报时，填报附表二“成本费用明细表”第28列500万元，同时填报主表第6行500万元，附表三“纳税调整项目明细表”第29行，“账载金额”填报500万元、“税收金额”填报160万元、“调增金额”填报340万元。
税收滞纳金
根据《企业所得税法》第十条的规定，税收滞纳金在计算应纳税所得额时不得扣除。税收滞纳金是指由于纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，而由税务机关向纳税人(扣缴义务人)征收的一种带有补偿性和惩罚性的款项。根据《税收征收管理法》第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
［案例11］A企业因以前月份少申报税款，向税务机关缴纳滞纳金2万元。
在所得税汇算清缴时，此项调整应在附表三《纳税调整项目明细表》第32行“12.税收滞纳金”反映：第1列“账载金额”填报本纳税年度实际发生的税收滞纳金2万元；第3列“调增金额”等于第1列；第2列“税收金额”和第4列“调减金额”不填。
住房公积金
根据《实施条例》第三十五条及《住房公积金管理条例》第十六条、第十八条、第十九条、北京住房公积金管理中心《关于确定2013住房公积金年度月缴存额上限的通知》(京房公积金发［2013］19号)的规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的住房公积金，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。针对北京市而言，2013年度北京住房公积金月缴存额上限为3760元，职工和单位月缴存额上限均为1880元，突破月缴存额上限缴存住房公积金原则上不准税前扣除。
由此可见，税法对住房公积金的扣除有规定的标准，在所得税汇算时对超过部分须进行纳税调整，填报附表三“纳税调整项目明细表”第30行“调增金额”。
各类基本社会保障性缴款
根据《企业所得税法实施条例》第三十五条的规定：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。其中，企业“特殊工种职工”的具体工种参见《特殊工种名录》中的规定。
在汇算清缴时，需特别注意的是，企业为资质需要而使用的人员，由于该人员未向企业提供劳务，企业也未支付相应的劳动报酬，不属于企业的职工，因此，企业为其缴纳的基本社会保障性款项不得从税前扣除。此外，对工资薪金发生纳税调整的，也应相应调整各类社会保障性缴款的计算基数。
企业应当将超标准、超范围缴纳的各类基本保险费用填入附表三《纳税调整项目明细表》第34行“各类基本社会保障性缴款”第3列“调增金额”栏；将年度内缴纳不足在汇算清缴期内补缴且允许扣除部分填入各该行第4列“调减金额”栏。
补充养老保险、补充医疗保险
根据《企业所得税法实施条例》第三十五条及财政部、国家税务总局《关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》(财税［2009］27号)规定：在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费，准予在税前扣除。企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5％标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，但为部分员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费以及企业以自管形式建立的用于医疗方面的专用资金不得从税前扣除。
汇算清缴时，需特别关注：一是对工资薪金发生纳税调整的，应相应调整补充养老保险、补充医疗保险的计算基数；二是未代扣代缴个人所得税的补充养老保险、补充医疗保险，不得税前扣除。企业应将超标准支付的补充养老保险、补充医疗保险费用填入附表三《纳税调整项目明细表》第35行“补充养老保险、补充医疗保险”第3列“调增金额”栏。
［案例12］某公司2013年度为部分员工上缴的补充养老保险30万元，均为从费用中计提补充医疗保险费。公司同时规定，对超过基本医疗保险报销范围，社保不予报销的部分，则按照员工的相关条件，报销一定比例的补充医疗保险金额，账载金额为20万元。
该公司2013年度补充养老保险、补充医疗保险账载金额50万元，根据有关政策规定，为“在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5％标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除。”因不是为全体员工支付补充养老保险及补充医疗保险，不能在税前扣除，故应确认纳税调整增加额50万元，反映在附表三《纳税调整项目明细表》第35行“补充养老保险、补充医疗保险”第3列“调增金额”栏，填列50万元。
与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用
与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用，主要是指执行企业会计准则的企业单位，采取分期收款销售商品时，按会计准则规定应收的合同价款与其公允价值之间的差额，采用实际利率法分期摊销冲减财务费用的金额。该部分金额税收上不允许税前扣除，因此需要在汇算清缴时进行纳税调整。
企业可根据“财务费用”账户及其相关资料，填列《纳税调整项目明细表》(附表三)第36行“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第3列“调增金额”栏，将以前年度确认在本期扣除的相关财务费用填入该行第4列“调减金额”栏。
［案例13］某机床生产企业2013年1月1日出售一台机床，价税合计为51.247万元，已交付使用。协议约定款项于当年年末和次年年末分两次支付，第一次支付30万元，第二次支付25万元，实际利率为5％。2013年该企业会计确认并冲减“财务费用”的“未实现融资收益”金额为2.52305万元。
在所得税汇算清缴时，这笔冲减“财务费用”的2.52305万元，即为“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”不得扣除，故应确认纳税调整增加额2.52305万元，反映在附表三《纳税调整项目明细表》第36行“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第3列“调增金额”栏，填列2.52305万元。
与收入无关的支出
根据《企业所得税法》第十条的规定，与取得收入无关的其他支出不得扣除。这一条款具有一定的自由度，涵盖税法无法一一列举的与生产经营无关的支出项目，如纳税人对于无法把握的支出项目，应及时与税务机关进行沟通。
企业常见的与收入无关的支出有如下项目：为企业经营者及其家庭成员购买商业保险、证券、股权、收藏品等支出；为企业经营者或职工购买家庭用品；为担保其他单位信用发生的支出，如债权担保承担连带责任而履行的赔偿等；列支与企业经营不相关资产的折旧、摊销；代关联方支付与企业经营不相关的费用；企业在成本费用中列支离退休职工工资补助、水电费补贴、购买各种商业保险等；已出售给职工住房的维修支出、水电费支出等；企业经营者的个人消费；个人应当负担的税款等。
［案例14］经查明，A企业2013年度发生如下与收入无关项目：个人手机话费支出3.5万元，退休人员旅游支出8万元，个人车辆保险费、维修费支出4万元。
在所得税汇算清缴时，对与取得收入无关的支出应在附表三《纳税调整项目明细表》第37行“17.与取得收入无关的支出”反映：第1列“账载金额”填报上述三项支出的合计数15.5万元；第3列“调增金额”等于第1列；第2列“税收金额”和第4列“调减金额”不填。
不征税收入用于支出所形成的费用
我国《企业所得税法》所指的不征税收入针对的是财政拨款、行政事业性收费和政府性基金，以及由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。根据《企业所得税法实施条例》第二十八条和财政部、国家税务总局《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税［2008］151号)第三条的规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
［案例15］A企业使用由财政部门取得的专项基金购置环保设备一台，购置成本200万元(不含增值税)。该设备折旧年限为十年，无残值。2013年度已计提折旧10万元。
经分析，该设备购置资金来源于不征税收入，其折旧额相应地不得在税前扣除。此项调整应反映在附表三《纳税调整项目明细表》第38行“18.不征税收入用于支出所形成的费用”中：第1列“账载金额”填报本年度计提的环保设备折旧额10万元；第3列“调增金额”等于第1列；第2列“税收金额”和第4列“调减金额”不填。
加计扣除
根据《企业所得税法》第三十条及《企业所得税法实施条例》第九十五条规定：(1)企业用于开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。(2)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。企业在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，再按照支付给残疾职工工资的100％加计扣除。
［案例16］经确认，A企业2013年发生开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用28万元(未形成无形资产)；安置残疾人员所支付的工资12万元。
所得税汇算清缴时，上述加计扣除项目在附表五《税收优惠明细表》中反映：第10行“开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用”填报企业加计扣除三新开发费14万元(28×50％)；第11行“安置残疾人员所支付的工资”填报残疾人工资加计扣除额12万元(12×100％)。两项金额合计填列在第9行“加计扣除额合计”金额栏。同时，此金额填入附表三《纳税调整项目明细表》第39行“19.加计扣除”第4列“调减金额”。第1列“账载金额”、第2列“税收金额”和第3列“调增金额”不填。
其他调整项目
其他会计与税收有差异需要纳税调整的项目，如分期收款销售方式下应结转的存货成本、一般重组和特殊重组的相关扣除项目在附表三《纳税调整项目明细表》第40行“20.其他”中调整。
标签：汇算清缴论文; 视同销售论文; 纳税调整项目论文; 业务宣传费论文; 税前扣除论文; 企业所得税法实施条例论文; 调整所得税论文; 税收原则论文; 工资薪金论文; 所得税费用论文; 税前工资论文; 标准工资论文; 项目成本论文; 业务招待费论文; 社会保险论文; 工资薪金所得论文; 企业税务论文; 税前利润论文; 纳税论文; 利息支出论文;