增值税转型改革全面推开，本文主要内容关键词为：增值税论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
今年1月1日，作为积极财政政策的重要内容，增值税转型改革开始在全国范围内实施。实行消费型增值税将降低企业设备投资的税收负担，在维持现行税率不变的前提下，是一项重大的减税政策，不仅有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，而且对于促进国民经济平稳较快发展，积极应对国际金融危机的冲击，都具有重大的意义。
增值税转型改革历程
增值税制的一大优点是能够避免生产专业化过程中的重复征税问题。根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税制分为生产型、收入型和消费型三种类型。生产型不允许扣除外购固定资产所含的已征增值税，税基相当于国民生产总值，税基最大，但重复征税也最严重；收入型允许扣除固定资产当期折旧所含的增值税，税基相当于国民收入，税基其次；消费型允许一次性扣除外购固定资产所含的增值税，税基相当于最终消费，税基最小，但消除重复征税也最彻底。在目前世界上140多个实行增值税的国家中，绝大多数国家实行的是消费型增值税。
1994年，我国选择采用生产型增值税，一方面是出于增加财政收入的考虑，另一方面则为了抑制投资膨胀。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善和经济全球化的纵深发展，推进增值税转型改革势在必行。
2003年，党的十六届三中全会明确提出要适时实施增值税转型改革，“十一五规划”也明确提出“十一五”期间(2006～2010年)，“在全国范围内实现增值税由生产型转为消费型”。2004年7月1日，我国首先在东北三省的装备制造业、石油化工业等八大行业进行增值税转型试点；2007年7月1日起将试点范围扩大到中部六省26个老工业基地城市的电力业、采掘业等八大行业；2008年7月1日，试点范围进一步扩大到内蒙古自治区东部五个盟市和四川汶川地震受灾严重地区。
除四川汶川地震受灾严重地区以外，其他试点地区实行的试点办法的主要内容是对企业新购入的设备所含进项税额先抵减欠缴增值税，再在企业本年新增增值税的额度内抵扣，未抵扣完的进项税余额结转下期继续抵扣。
截至2007年年底，东北和中部转型试点地区新增设备进项税额总计244亿元，累计抵减欠缴增值税额和退给企业增值税额186亿元。试点工作运行顺利，有力地推动了试点地区经济发展、设备更新和技术改造，也为全面推开增值税转型改革积累了丰富的经验。
增值税适时全面转型
目前，由美国次贷危机引发的金融危机已波及欧洲、亚洲、拉丁美洲，全球经济增长出现明显放缓势头，一些国家甚至出现经济衰退的迹象，金融危机正在对实体经济产生重大不利影响。在这种形势下，我国适时在全国范围内实施增值税转型改革，允许企业抵扣其购进设备所含的增值税，消除生产型增值税制产生的重复征税因素，降低企业设备投资的税收负担，对于增强企业发展后劲，提高我国企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重要的作用。
此次增值税转型改革方案的主要内容是：自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内(不分地区和行业)的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。为预防出现税收漏洞，将与企业技术更新无关且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇排除在上述设备范围之外。同时，作为转型改革的配套措施，相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，将小规模纳税人征收率统一调低至3％，将矿产品增值税税率恢复到17％。
进口设备免征增值税政策是在我国实行生产型增值税的背景下出台的，主要是为了鼓励相关产业扩大利用外资、引进国外先进技术。但由于进口免税设备范围较宽，不利于自主创新、设备国产化和我国装备制造业的振兴，另外，内资企业进口设备的免税范围小于外资企业也导致税负不公。转型改革后，企业购买设备，不管是进口的还是国产的，其进项税额均可以抵扣，因此，对进口设备免征增值税已无必要。外商投资企业采购国产设备增值税退税政策也是在生产型增值税和对进口设备免征增值税的背景下出台的。由于转型改革后，这部分设备一样能得到抵扣，因此，外商投资企业采购国产设备增值税退税政策也相应停止执行。
转型改革后，矿山企业外购设备纳入进项税额的抵扣范围，整体税负将有所下降。为公平税负，规范税制，促进资源节约和综合利用，金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率恢复到17％。提高矿产品增值税税率以后，因下个环节可抵扣的进项税额相应增加，最终产品所含的增值税在总量上并不会增加或减少，只是税负在上下环节之间会发生一定转移，在总量上国家并不因此增加或减少税收收入。
与试点办法相比，全国增值税转型改革方案在三个方面做了调整：一是企业新购进设备所含进项税额不再采用退税办法，而是采取规范的抵扣办法，企业购进设备和原材料一样，按正常办法直接抵扣其进项税额；二是转型改革在全国所有地区推开，取消了地区和行业限制；三是为了保证增值税转型改革对扩大内需的积极效用，转型改革后企业抵扣设备进项税额时不再受其是否有应交增值税增量的限制。
增值税征税范围中的固定资产主要是机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具，因此，转型改革后允许抵扣的固定资产仍然是上述范围。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。
增值税，营业税和消费税条例修订
为推进增值税制度完善，2008年11月5日，国务院第34次常务会议修订通过《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国营业税暂行条例》，11月10日，国务院总理温家宝分别签署国务院令予以公布，自2009年1月1日起施行。
增值税转型改革的核心是在企业计算应缴增值税时，允许扣除购入机器设备所含的增值税，这一变化，与原增值税条例关于不得抵扣固定资产进项税额的规定有冲突。因此，实行增值税转型改革需要对增值税条例进行修订。
增值税条例主要做了五个方面的修订：一是允许抵扣固定资产进项税额。原增值税条例第十条规定，购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣，即实行生产型增值税。修订后的增值税条例删除了有关不得抵扣购进固定资产进项税额的规定，实现增值税由生产型向消费型的转换。二是为堵塞因抵扣固定资产可能带来的税收漏洞，修订后的增值税条例规定，与企业技术改进、生产设备更新无关且容易混为个人消费的自用消费品(指应征消费税的小汽车、摩托车、游艇等)所含的进项税额，不得予以抵扣。三是降低小规模纳税人的征收率。原增值税条例规定，小规模纳税人的征收率为6％。经国务院批准，从1998年起已经将小规模纳税人划分为工业和商业两类，分别适用6％和4％的征收率。为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，便利征收和纳税，修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降低至3％。四是将一些现行增值税政策体现到修订后的条例中。主要是补充了农产品和运输费用扣除率、对增值税一般纳税人资格认定等规定，取消了已不再执行的来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口设备免税政策的相关条款。五是根据税收征管实践，为减少纳税人排队等候时间，提高纳税服务水平，降低征收和纳税成本，将纳税申报期限由10天延长至15天，增加1个季度的纳税期限。调整了外汇结算销售额折合人民币的规定，补充了扣缴义务人的相关规定。
增值税的征税范围是所有货物和加工修理修配劳务，而交通运输、建筑安装等其他劳务则属于营业税的征税范围，在税收实践中纳税人同时缴纳增值税和营业税的情形十分普遍；消费税是在对所有货物普遍征收增值税的基础上选择少量消费品征收的，因此，消费税纳税人同时也是增值税纳税人。增值税条例除了为转型改革的需要作相应修订外，还存在以下问题需要在此次修订时一并解决：首先，纳税申报期限较短，不便于纳税人申报纳税；其次，经国务院同意，财政部、国家税务总局对增值税条例的有些内容已经做了调整，增值税条例需要作相应的补充完善。鉴于营业税、消费税与增值税之间存在较强的相关性，消费税条例和营业税条例也存在增值税条例的上述两个问题，因此为了保持这三个税种相关政策和征管措施之间的有效衔接，有必要同时对消费税条例和营业税条例进行相应修改。
营业税条例修订的主要内容包括四个方面：一是调整了纳税地点的表述方式。为了解决在实际执行中一些应税劳务的发生地难以确定的问题，将营业税纳税人提供应税劳务的纳税地点由劳务发生地原则上调整为纳税人机构所在地或者居住地。二是删除了原条例第五条转贷业务差额征税的规定。这一规定在实际执行中仅适用于转贷外汇业务，造成外汇转贷与人民币转贷之间的税收不公，在目前我国外汇储备充足的情况下，其不合理性日益明显。因此，为了促进税收政策的公平，删除了这一条款。三是考虑到营业税各税目的具体征收范围难以列举全面，删除了原条例所附的税目税率表中征收范围一栏，具体范围由财政部和国家税务总局规定。四是与增值税条例衔接，将纳税申报期限由10天延长至15天，增加1个季度的纳税期限，调整了外汇结算销售额折合人民币的规定，补充了扣缴义务人的相关规定。
消费税条例的修订主要从三方面考虑：一是消费税是在对所有货物普遍征收增值税的基础上选择少数产品实行交叉征收的单一环节税收。消费税的纳税人同时也是增值税的纳税人，应纳消费税的产品肯定也要缴纳增值税。鉴于增值税、消费税之间存在较强的相关性，修订增值税条例，就需要相应修订消费税条例。二是1994年以来，消费税政策经过多次调整，税目税率变化较大，变化的政策全部散落在各类规范性文件中，而一直未对条例进行修改，与依法行政的要求存在差距，所以这次就全部纳入到修改范围之内。三是考虑到税收征管的需要，纳税人缴纳税款的期限需要适当延长，延长税款缴纳期限需要修订条例。此次消费税条例修订的主要内容，一是将1994年以来出台的政策调整内容，更新到新修订的消费税条例中，如：部分消费品(金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品)的消费税调整在零售环节征收、对卷烟和白酒增加复合计税办法、消费税税目税率调整等。二是与增值税条例衔接，将纳税申报期限从10日延长至15日，对消费税的纳税地点等规定进行了调整。
增值税、营业税和消费税实施细则修订
为切实保证三个新税收暂行条例的顺利实施，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》、《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》做了相应修订。2008年12月15日，财政部和国家税务总局公布了修订后的增值税实施细则、消费税实施细则和营业税实施细则，自2009年1月1日起施行。
三个税收实施细则的修订，主要根据其上位法相关授权对内容作相应操作性规定，重点明确了增值税转型改革、混合销售行为、境内营业税应税劳务界定、增值税小规模纳税人标准等相关规定。同时，对三个税收实施细则的一些共性条款，包括销售和有偿转让的定义、外汇销售额的折算、价外费用的范围、价格明显偏低并无正当理由的核价顺序、纳税义务发生时间等做了统一和衔接。此外，按照准确、简练、统一、规范的原则，对部分文字进行了修改。
增值税实施细则修订的内容主要包括四个方面：一是结合增值税转型改革方案，对部分条款进行补充或修订；二是与营业税实施细则衔接，明确混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题；三是进一步完善小规模纳税人相关规定；四是根据现行税收政策和征管需要，对部分条款进行补充或修订。
增值税转型改革方案的核心是允许企业新购入的机器设备所含进项税额在销项税额中抵扣。为保证方案落实到位，在增值税实施细则中对一些具体问题予以明确。一是明确除专门用于非应税项目、免税项目等的机器设备进项税额不得抵扣外，包括混用的机器设备在内的其他机器设备进项税额均可抵扣；二是明确不动产在建工程不允许抵扣进项税额，并对其概念进行了界定；三是根据其上位法授权，将不得抵扣进项税额的纳税人自用消费品，具体明确为应征消费税的游艇、汽车和摩托车。
营业税实施细则修订的内容主要包括三个方面：一是对境内应税劳务进行界定；二是与增值税实施细则衔接，对混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题作出规定；三是根据现行税收政策和征管需要，对部分条款进行补充或修订。
修订后的增值税和营业税实施细则继续维持对混合销售行为处理的一般原则，即按照纳税人的主营业务统一征收增值税或者营业税。但鉴于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为较为特殊，对其采用分别核算、分别征收增值税和营业税的办法。原政策规定，纳税人兼营销售货物、增值税应税劳务和营业税应税劳务应分别核算销售额和营业额，不分别核算或不能准确核算的，应一并征收增值税，是否应一并征收增值税由国家税务局确定。但在执行中，容易出现增值税和营业税重复征收的问题，给纳税人产生额外负担。此次修订，将这一规定改为未分别核算的由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。
消费税实施细则修订的内容主要包括两个方面：一是根据其上位法，将1994年以来已经实施的政策调整内容体现到修订后的细则；二是与增值税实施细则在销售和有偿转让的定义、外汇销售额的折算、价外费用、纳税义务发生时间等规定进行衔接，保持一致。
小规模纳税人征收率水平大幅下调
适用转型改革的对象是增值税一般纳税人，改革后这些纳税人的增值税负担会普遍下降，而规模小、财务核算不健全的小规模纳税人(包括个体工商户)，由于是按照销售额和征收率计算缴纳增值税且不抵扣进项税额，其增值税负担不会因转型改革而降低。因此，为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，需要相应降低小规模纳税人的征收率。考虑到现实经济活动中小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因而，此项改革将小规模纳税人的征收率统一降低至3％。小规模纳税人征收率水平的大幅下调，将减轻中小企业税收负担，为中小企业提供一个更加有利的发展环境。此外，财政部和国家税务总局还将通过调高增值税、营业税起征点等政策在税收上进一步鼓励中小企业的发展。
为进一步消除重复征税，新修订的增值税实施细则，对增值税小规模纳税人标准和相关规定进行了两方面的调整：一是将原工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元；二是将原年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业统一按小规模纳税人纳税的规定，调整为年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人(自然人)继续按小规模纳税人纳税，而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。
增值税转型改革操作要点明确
为保证增值税转型改革在全国顺利实施到位，财政部、国家税务总局于2008年12月19日发出《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》，对增值税转型改革的一系列操作性问题加以明确。
一是自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产发生的进项税额，可根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣，其进项税额应当记入“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目。纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后(含1月1日)实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。
二是对于东北老工业基地、中部六省老工业基地城市、内蒙古自治区东部地区已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，2009年1月1日以后发生的固定资产进项税额将不再采取退税方式，其2008年12月31日以前(含12月31日)发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额，应于2009年1月份一次性转入“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目。
三是自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税。对于销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；对于2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；对于2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4％征收率减半征收增值税；对于销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。此外，纳税人发生细则中规定的固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的以固定资产净值为销售额。
为做好相关增值税政策规定的衔接，加强征收管理，2009年1月19日，财政部、国家税务总局联合下发通知，对部分货物适用增值税税率和实行增值税简易征收办法的有关事项进行了明确。
一是农产品、音像制品、电子出版物、二甲醚等货物继续适用13％的增值税税率。
二是下列按简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额：对于纳税人销售自己使用过的物品，一般纳税人销售自己使用过的属于增值税条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4％征收率减半征收增值税；一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。小规模纳税人(除其他个人外，下同)销售自己使用过的固定资产，减按2％征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3％的征收率征收增值税。对于纳税人销售旧货，按照简易办法依照4％征收率减半征收增值税。对于一般纳税人销售自产的下列货物：县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力；建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰(不含黏土实心砖、瓦)；用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品；自来水；商品混凝土(仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土)等，可选择按照简易办法依照6％征收率计算缴纳增值税。另外，一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照4％征收率计算缴纳增值税：寄售商店代销寄售物品(包括居民个人寄售的物品在内)；典当业销售死当物品；经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。
三是对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6％征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。
据测算，全面实施增值税转型改革财政预计将减收超过1200亿元，是我国历史上单项税制改革减税力度最大的一次，这对于我国经济的持续平稳较快发展将会产生积极的促进作用。同时，增值税转型改革的全面实施，使我国税收制度更加符合科学发展观的要求，为最终完善增值税制、为增值税立法创造了条件。增值税转型改革完成后，下一步增值税改革的主要任务是扩大增值税征收范围，将目前征收营业税的行业纳入增值税征收范围，消除重复征税。同时，应抓紧开展增值税立法工作，争取尽快将增值税暂行条例上升为增值税法，规范征纳行为，提高法治程度。
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