青海民族大学工商管理学院 青海西宁 810007
摘要：近年来全球经济环境变化迅速，企业间竞争也日益加剧，在这种大环境下，多数企业开始不断研发新产品以适应市场、积极与其他企业合作扩宽销售渠道。如此一来，使得企业的日常经济业务变得更为复杂。而税收存在于企业的各个经营环节之中，与企业的最终的经营成果密切相关。但在企业与涉税行为相关的实际管理过程中，由于受诸多不确定因素的影响，出现了企业纳税能力与实际缴税金额之间存在一定的差异的现象，加之近年我国税收制度的频繁改革，税制的复杂化加大了税务风险发生概率，导致税务风险在一定程度上成了影响企业最终经营成果的又一重要因素。随着《大企业税务风险管理指引（试行）》的颁布，才使我国对税务风险管理的研究逐渐兴起，也表明了国家对于税务风险管理的重视。本文通过对我国某家大型汽车零部件制造企业相关数据的计算，对其税务风险管理进行分析，以期对加强我国大型汽车零部件制造企业税务风险管理有一定的帮助，从而帮助企业从税务角度实现企业价值最大化。
关键词：税务风险管理；内部控制；汽车零部件制造业
一、引言
近年来，国家对于税收法律法规不断变更，税制的复杂化及各种税收优惠政策的推出，企业税务风险也有所增加，已有许多世界知名企业因涉税事件的发生而被曝光，轻则受到当局处罚，重则破产倒闭。目前，我国汽车零部件企业逐渐向新能源、智能化领域转型发展，但受其技术创新在一定程度上受企业所得税、增值税和消费税等外部因素，以及企业内部因素双重影响，通常会有企业因该交未交而受到相关部门的惩罚或在本可以节税的方面没有充分利用好税收政策而导致多交了税的情况出现。针对以上现象，本文将对汽车零部件制造业税务风险管理进行分析和研究，从内部控制体系中的的COSO框架及纳税筹划角度出发提出应对思路和改进方向，并对其提出相应的对策建议，推动汽车零部件制造业的健康发展。
二、概念界定与文献回顾
1.概念界定
（1）税务风险管理概念
税务风险是指企业在经营过程中防范和控制税务风险，把税务风险减至最低的管理过程。贾少华、李为人（2016）认为税务风险管理是不违反国家法律法规的情况下，尽可能的充分利用税收优惠政策，从而达到少缴或递延纳税的效果，以降低税收成本，实现税收成本最小化的经营管理活动。戴琼（2013）认为企业税务风险管理是对企业纳税过程中可能面临的税收风险进行评估和确认，采用合理方式以减小风险损失的一系列管理活动。Brendan Epstein（2016）在其研究中指出，税务风险从宏观上来讲，属于企业风险其中之一。而从微观上来讲，其应属于企业财务风险的一种，存在于企业的生产经营的各个环节之中。
内部控制理论
2013年5月，COSO发布了《内部控制——整体框架（2013）》及其配套指南，此次发布的文件在企业运营、法律法规的遵从以及财务报告等方面采用更为严密的内控措施，相比旧版本更加实在、灵活和稳健，提升了企业内部控制制度的质量。我国在2008年5月也发布了《企业内部控制基本规范》，并提出企业建立与实施有效的内部控制，应包含五个要素，即：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通及内部监督。
三、我国某大型汽车零部件制造企业税务风险分析
1.税务风险定量分析
本文对于该企业的税务风险的定量分析主要通过《纳税评估办法（试行）》中税务风险衡量的的通用指标配比指标进行了分析。通过对主营业务收入与利润、成本、费用及主营业务成本与利润之间的配比，我们发现该企业在营业务收入和主营业务费用配比分析指标上存在疑点，以下为对该指标的具体分析。
该企业2015至2017年这三年中，主营业务收入变动率与主营业务费用变动率的比值分别为217.88%、263.46%及1436.48%，均远远超过正常比值1。在2017年该企业主营业务收入变动率比上年增长了77.57%的情况下，主营业务利润变动率却仅仅对应增长了5.40%。根据报表计算得出的结论是，该企业主营业务费用的变化幅度对主营业务收入的变化幅度并不敏感，然而这样的结论并不符合常规企业的财务状况，两者之间应当是呈一种大致同幅度增减的态势的，因此推测该企业可能存在多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。为更好的发现问题，本文将该企业管理费用及销售费用部分明细变化进行了计算。
管理费用上，该企业2015至2017年的工会经费分别增长了-40.55%、62.51%和58.47%，变化幅度较大，且因该企业的性质为国有企业，应按不得超过政府有关部门给予的限定数额的工资薪金总金额，来计算工会经费支出准予扣除限额，因此该企业这三年工会经费可能存在没有按照税法规定计提以及因税法与会计上的扣除范围不同而没有进行及时的纳税调整等问题。2015年的办公费增长率为-3.47%，而该年主营业务收入变动率为-19.74%，在收入下降严重的年份，办公费下降幅度却很小，且2016年主营业务收入变动率增长24.95%，但该费用却增长了40.56%，增幅远远大于主营业务收入，并不符合正常财务变化情况。这个问题同样在2015年差旅费及业务招待费里也体现的尤为突出，在2015年主营业务收入变动率降低19.74%的情况下，该企业管理费用中的差旅费却达到了33.46%的增幅，而业务招待费也达到了15.28%的增幅。根据以上计算结果，该企业在2015年可能存在不能准确归集业务招待费和差旅费，将业务招待费计入差旅费、办公费等其他费用里的情况，或税前扣除的费用与经营活动无关的情况。以上这些结果都表明该企业可能存在多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
销售费用上，该企业2017年差旅费及运输费都有大幅度的增长，其中尤其是差旅费，增长幅度高达727.33%，明显与主营业务收入增幅不匹配。且三包损失在2015及2016年增长率分别为-55.98%及42.80%，而据了解，三包损失的费用每年都占了很大一部分，可以推断该企业2015至2017年主营业务收入与费用变动率配比值异常，与三包损失有极大关系。进而我们认为，该企业在费用的支出及纳税上的扣除方面存在部分不合理之处。
通过上述对该企业的通用纳税指标分析，发现该企业多个指标都出现了不配比的情况，再结合其部分明细费用及重要财务指标的计算可得知，该企业可能存在多列成本、隐瞒或推迟收入及扩大税前扣除范围等税务风险。这些风险点的出现需要引起企业管理层及财会人员的高度重视，并加以控制和防范。
2.涉税风险点分析
（1）筹资过程中的税务风险点
企业股东的资本投入与从债权人手中借入是两种流入形式完全不同的资金，这两种资金流入的形式对企业税负有着不同的影响，即企业股权资本与负债资金的比例不同，而导致的资本结构变化，会形成税务上的差异。该企业近5年，即2013年至2017年资产负债率分别为0.60、0.71、0.62、0.66和0.70，而该行业平均资产负债率应在0.51左右，可见该企业经营过程中负债所占的比重较大，高于行业平均水平。因此企业应在筹资前根据当前的资本结构，选择合适的筹资方式，而不是盲目选择，否则会加重企业的纳税负担，增加税务风险发生的可能。
期刊文章分类查询,尽在期刊图书馆
（2）费用扣除中的税务风险点
由本章分析可知，该企业在运输费、差旅费、招待费、办公费和研发费用等多个费用上存在疑点。由于企业性质为国有企业，而在当前我国国有企业当中普遍存在一个问题，就是税收意识相对薄弱，加上机制上各自为政的特点，很容易形成税务风险。其中，以往不乏有少数情况下出现做外账的情况，但随着近年来上级公司对财务上的要求比以往严格了很多，于是出现了办公费、差旅费及招待费等各项费用多了起来的情况。
（3）质量成本中的税务风险点
该企业每年发生的质量成本数额较高，其中三包损失占了很大的比例，其近三年发生数额分别为51972314.75元、74214483.33元和83482733.46元，且三年变动幅度较大，经通过查阅该企业《质量成本管理控制程序》，发现该企业在2013年对该文件的部分内容进行了修改，将不良成本率原本要求的追求目标1%，必须控制在3%以下，修改为了追求目标为3%，必须控制在5.18%以下。显然，企业调高了可容忍的不良成本率，此举措也在一定程度上加大了企业的税务风险。此外因三包损失属于质量成本中的外部故障成本，但企业在在此次修改中将外部故障成本率的区间确定范围也做了不同程度上的调增，此调整也可能是造成三包损失变动幅度较大的原因。
四、基于COSO框架构建企业税务风险管理体系
1.税务风险管理环境建设
强化全员管税意识。COSO在2013年修改的框架中，新增了全员内控责任制的原则，本文认为，该原则不仅对于企业内部控制有着举举足轻重的意义，对于企业税务风险管理同样至关重要。将树立全员管税意识加入税务风险管理体系，树立企业全员依法纳税观念，不能把纳税与税务风险的发生看作是财务部门的责任，应做到全员参与。同时要加强办税人员专业技能培训，对办税人员的专业水品有较严格的要求。一方面，要在不违反税收法律法规的前提下，不断适应变化并利用政策的变化，寻找纳税人在税收上的利益增长点；另一方面，应注意把握税收政策的相关规定，从全局入手，不能仅仅局限在一点。
设立独立税务部门。为了突出对税务风险管理的重视，加之考虑到该企业规模较大，涉税金额较多且业务复杂，文本建议将主要负责税务风险的税务部单独列出，与财务部并行。但同时财务部与税务部不是完全独立的关系，而是相互融合、相互配合的关系，这样一来有利于税务部的授权地位，二来相互配合有助于提高财务部与税务部两个部门的效率。更加专业化、系统化，能较为充分的参与企业全过程的税务风险管理工作，是一种较为适合当前情况的方式，可以更好的控制税务风险。
2.税务风险识别与评估
企业在税务风险管理的过程中，应结合实际情况，通过风险识别和风险评估等步骤，找出企业经营活动和日常业务流程中的税务风险，分析税务风险发生的可能性以及评估对企业带来的影响影响程度。鉴于该企业的性质为国有企业且规模较大、日常业务较为繁杂，企业根据企业自身对风险的态度和风险承受能力，对税务风险的相对重要性以及影响程度进行评价。主要由定性分析和定量分析两种形式，企业可以根据自身情况选择评估方式，或是通过两种方式结合的形式来更全面的分析企业税务风险情况。在评估结束后要通过评估对企业的税务风险有一个评定，以便完善税务风险管理体系，是企业税务风险管理具有准确性、预见性。
3.税务风险控制活动
企业应建立税务风险控制系统，来实施具体的税务风险控制行为，对税务风险进行防范、降低或转移。在具体的操作上，企业应根据风险的不同采取相应的人工控制或自动化控制机制，并正对重大税务风险所涉及的管理职责和业务流程，制定覆盖各个环节的全流程控制措施。税务风险控制系统的目的就是在与将税务风险控制的具体行为串联起来，使其不再是单个独立的行为，而是全方位、综合多因素以及多种税务风险管理手段和方式的系统，贯穿于整个税务风险管理过程。
4.税务风险信息与沟通
税务风险的信息与沟通可分为两部分，一部分是企业内部的信息沟通，另一部分是企业外部的信息沟通，即企业与税务机关的信息沟通。
企业内部应建立税务风险管理的信息与沟通制度，确保企业税务部门内部、企业税务部门与其他部门以及与管理层的沟通，并且这种沟通不能是单向的，而应该是双向的，如此一来才能保证企业税务信息的及时性与有效性。此外，企业税务部门还应与税务机关和其他相关单位保持有效的沟通。因考虑到大企业日常涉税金额较大且业务经营多，本文建议设立税务机关沟通机制。与税务机关保持友好联系，发生重大纳税风险事项或对纳税事项由疑问等，应及时向税务机关沟通。这样一方面降低了企业税务风险发生可能性，另一方面提高了企业税务部门工作效率，也为建立良好的征纳关系提供了条件。
5.税务风险管理内部控制监督与反馈
监督与反馈作为COSO五要素之一，是保障内部控制制度有效执行的方式，也是执行效果的一种体现。企业处在多变的经营环境下，现有的内控制度及税务风险管理体系难免有不能完全覆盖的地方，因此要对税务风险体系进行全过程的监督，并做到及时反馈，以确保体系的有效运行。另外需要注意的是，这种监督不是一时的，而应该是一种持续的、动态的监督。否则会因监督的不完全而导致整个体系出现盲区或漏洞，最终使整个体系流于形式。
五、结论
根据本文研究，企业税务风险管理可以从管理层面及操作层面下手，如提高办税人员专业素质、加强税企沟通及增强管理层税务风险意识等，并结合COSO框架提出的内部控制五要素来完善企业税务风险管理体系。本文通过借鉴国内外税务风险管理方面的相关研究，分析了我国大型汽车零部件制造企业主要涉税环节和涉税活动，以税务风险及相关管理理论为文章的理论依据，分析了我国大型汽车制造企业的税务风险管理现状，结合我国当前的税收征收及管理情况，以我国某大型汽车零部件制造企业为主要研究对象，从而为构建完整有效的税务风险管理体系提供了思路。
参考文献：
[1]Taxes and International Risk Sharing[J].Brendan Epstein，Rahul Mukherjee，Shanthi Ramath.Journal of International Economics，2016，（8）
[2]蔡昌.税务风险揭秘[M].北京：中国财政经济出版社，2011：47-98
[3]国家税务总局《大企业税务风险管理指引（试行）》（国税发[2009]90号）
[4]胡敏.企业税务风险控制体系研究[D].东北财经大学.2017
[5]李蕊.我国企业税务风险分析与管理措施研究[D].首都经济贸易大学.2018
[6]曾玲.风险管理视角下A企业增值税纳税筹划[D].重庆理工大学.2017
[7]贾少华，李为人.税务管理新论[M].北京：中国财政经济出版社，2016：58-61
[8]王敏.企业税务风险及内控研究[M].武汉：武汉大学出版社，2014：19-21
论文作者:孔小予
论文发表刊物:《中国经济社会论坛》学术版2018年第4期
论文发表时间:2019/1/21
标签：税务论文; 风险论文; 企业论文; 该企业论文; 风险管理论文; 费用论文; 差旅费论文; 《中国经济社会论坛》学术版2018年第4期论文;