对分税制下税种划分的思考，本文主要内容关键词为：分税制论文,税种论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
分税制财政体制下，税种划分直接涉及到税种收入的归属，因而成
为政府间税收分配关系的核心内容。1994年，我国实行的分税制财政体
制，在中央与地方的税种划分上，还有不少问题需要研究。
一、税种划分状况的分析
这次分税制改革，将现行工商税制中的18个税种，划分为中央税，
地方税和中央地方共享税。
其中，划规中央的税种有：消费税，中央企业所得税，地方银行和
外资银行及非银行金融企业所得税，铁道部门、各银行总行、各保险总
公司等部门集中交纳的营业税、城市维护建设税和所得税。
划归地方的税种有：营业税，地方企业所得税，外商投资企业和外
国企业所得税，个人所得税，城市维护建设税，城镇土地使用税，固定
资产投资方向调节税，房产税，车船使用税，印花税，屠宰税，筵席税
，土地增值税，遗产和赠予税。中央地方共享税包括：增值税，资源税
，证券交易税。另外，关税，海关代征的消费税和增值税划归中央。财
政部门征收的农业税，牧业税，农业特产税，耕地占用税，契税划为地
从税种划分的格局看，中央政府经济政策的意图基本得到了体现。
一方面，贯彻了提高中央财政收入比重，表现在中央财政集中了税源、
税基较大的主要税种，并且在共享税分配中占较大份额，如增值税75％
上划中央财政，而增值税目前占全部工商税收的50％以上。另一方面，
体现了协调东部地区与中西部地区之间的利益关系。如将陆地资源税全
部划给地方，是考虑资源大多数分布在中西部地区，使资源优势转化为
财政优势，进而缩小与东部地区的经济差距。将地方企业所得税划规地
方财政，对于地方企业数额较大的东部沿海地区来说，财力潜力增大。
但也应看到，上述经济政策目标实现的同时，也带来了分税制方案
的不规范，使部分税种划分失去科学性和合理性。
一是政府间税种划分主要以税源的大小来确定，对一些税种的划分
和归属，缺乏科学的依据或标准。
二是在税种划分基础上，又交叉了其他分割标准，不利于政府间税
收分配关系的明晰化。表现在：按税种分，又按行业分。总体上将营业
税、城市维护建设税划为地方税，但又将铁道部门、各银行总行、各保
险总公司集中交纳的营业税、城市维护建设税划规中央税；按税种分，
又按级次分。根据企业所属级次不同，划分中央企业所得税、地方企业
所得税；按税种分，又按区域分，陆地资源税划规各地方，海洋石油资
源税划归中央。
二、税种划分的标准
如何科学地划分中央税和地方税，在这方面，市场经济国家多年来
形成的经验值得借鉴。归纳起来，划分税种的标准主要有三条：
1.税种的功能和政府的职能相关联。税收是政府行为，税种在中央
与地方之间划分的归属不同，对各级政府行为的影响是不一样的。因此
，划分税种应考虑与各级政府所承担的职能相一致。虽然每一种税并不
能完全与各级政府的某项职能有必然的对应关系，但由于每个税种的功
能作用和产生的经济效应有所差异，其归属要求必然不同。
某些税种在经济增长中具有周期性变动趋势，对经济景气状况有自
动稳定效应，如实行累进税率的企业所得税；某些具有调节级差性质，
不均匀地分布各地区的如资源税；以及以支付能力为基础，具有再分配
功能的个人所得税。将这类税种交由中央征收管理，是中央政府履行实
现社会公平，对宏观经济调控的职能需要。
至于那些与地方经济发展密切相关，与区域性公共支出的受益相一
致的税种，如城市维护建设税，应列入地方税序列，以调动地方政府对
区域性社会、经济建设的积极性。
2.财政需要标准。政府职能的实现，需要有相应的财力作保证。税
种划分必须确保中央对地方财政的主导能力。因为，中央政府承担着对
社会、经济发展进行宏观调控的职能，需要有相应的财力保障。同时，
中央政府以转移支付方式对地方政府行为进行控制和利益诱导，以及调
节区域间经济差距，确保国家宏观方针政策具体实施。可以说，中央政
府宏观调控能力的广度和力度，很大程度上取决于所掌握财力的大小。
对于地方财政，虽然不要求他所组织的本级税收收入和本级财政支
出挂钩，收支自求平衡。但是，地方税种或税收数量过小，也影响地方
税体系健全。
3.税收的征管效率。某种税由中央统一征管或由地方征管，其组织
收入的效率高低是不一样的。因此，税种的划分不能不顾及税种征管的
难易程度、征管成本等因素。一般来说，税源涉及全国范围的税种，应
划为中央税；税源具有区域性的，适合于地方政府组织征收。税基富于
流动性的，应归属于中央。象与生产要素市场和产品市场相关联的税种
，如增值税，其税基遍布全国，归于中央统一稽征，既可避免重复课税
，又可降低管理成本，纳税人也不容易逃税。税基非流动性的税种，交
由地方政府管理，不易形成收入转移和纳税人避税。
三、税种划分的调整
税种的划分，既要吸收市场经济国家的有益经验，也要结合我国现
实的社会经济发展状况，综合考虑以下几种因素的影响：（1 ）我国的
政体属于单一的中央集权制国家，中央政府必须掌握国家财政收入的大
部分。（2）由于生产效益较低， 对商品和劳务课征的流转税构成国家
税收收入主要来源的局面一时难以改变。（3）分税制改革中， 强调了
效率优先，兼顾公平原则，对地区之间的利益关系实行两次调节。通过
税种划分实施的第一次调节，充分讲求效率；利用转移支付制度实施的
第二次调节，达到公平目的。（4 ）转换政府职能和行政机构改革近期
不能完成，中央与地方政府分别承担的收入分配、经济稳定和资源配置
职能，互有交叉和重叠。
根据以上思考，将现行税种划分格局作如下调整：
1.企业所得税。目前按企业隶属关系的不同划分为中央企业所得税
和地方企业所得税，虽然对缓解中央企业的财务负担，调动地方发展生
产的积极性有促进作用，但不利于政企分开，也不利于现代企业制度的
建立。因为分税制下，资产的流动会带来税收转移，这种利益冲突使地
方、部门力阻资产向域外、部门外流动，致使产权、产业重组的趋势难
以顺利实施，并且强化了国有资产为地方、部门所有。
另外，目前企业改革正转向制度创新，建立多元产权主体构成的现
代企业制度已经淡化其行政隶属关系，在税收上硬要确定企业的隶属关
系也是行不通的。
由于企业所得税在税制结构中属于双主体税种之一，税收收入所占
比重较大，应设为共享税。采用中央税、地方税分税计征的办法，它属
于不同级次政府对同一税源的双重征税，这样加大了中央与地方政府之
间收入状况关联度，避免各级政府过分注重本级收入的倾向。
2.个人所得税。由于此税具有较强的调节收入分配功能，世界各国
通常将它划为中央税。我国之所以要将个人所得税划为地方税种，与目
前个人所得税收入有限、征收管理难度较大有很大关系。从目前看，个
人所得税按项目分别征收，特别是有些收入在源头那里已经代为扣除，
而且大多数个人只有一种收入，这种收入的获得地和纳税人的居住地基
本相同。然而，随着经济的发展，个人越来越有可能获得不同种类的收
入，而且，这些收入可能来自于不同地区，这样，纳税人居住地的税务
机关可能不会获得所需要的信息，以使他们能向该纳税人征税。因此，
从长期发展看，个人所得税应划归中央政府管理。
3.资源税。将此税划归地方，主要是考虑使资源分布较多的中西部
地区，将资源优势转化为财政优势，进而缩小与东部地区的经济差距。
但是，就中西部地区的省域之间，资源分布情况也有很大差别，资源税
归地方会形成这些省份之间新的苦乐不均。再有，我国的自然资源归国
家所有，而不是某个地区所有，对各辖区分布极不均衡的税基，应由中
央政府管理最佳。所以，资源税应该划归中央税。
当然，资源税的征收与资源的开发存在密切联系。因此，为了有效
地开发资源，特别是新资源，中央政府应将地方上缴的资源税专款用于
资源开发，通过财政专项补助方式，支持资源的开发和利用。
4.固定资产投资方向调节税。开征此税的主要目的是为了贯彻国家产业
政策，控制投资规模，引导投资方向，达到对社会固定资产投资的宏观
调控功能。因此，具有中央税性质。只是基于该税种收入规模小、征管
难度大等原因，被划为地方税种。但目前地方税务部门征管阻力较大。
出现了越权审批暂缓征税、扩大零税率适用范围、拖欠应纳税款情况。
其原因：此税收入作为地方财政收入，而计税依据是地方自筹用于
基本建设和技术改造的资金。因此，严格征管必将给地方经济建设筹资
增加难度。作为地方政府职能部门的税务机关，征收此税不可能有很大
积极性，地方政府有关部门也不可能给予支持配合。所以，将此税划作
中央税十分必要。这不仅有利于加强中央政府对社会固定资产投资的管
理，也有利于保证中央政府将征收的税金集中起来，列入中央财政的建
设性预算，专款用于安排重点建设。
5.营业税。随着增值税征收范围的扩大，现行营业税征收范围相应
缩小。考虑将铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中交纳的营业税
和城市维护建设税，完全划归地方，使其成为名副其实的地方税。
6.证券交易税。此税的税源具有全国性，税基具有流动性，应改共
享税为中央政府专享税。
7.社会保障税。随着经济体制改革的深化，解决公民生活保障问题
，减少社会震动的社会保障税将列入新税种开征计划。从实施社会分配
公平和便于劳动力流动考虑，国际上一般倾向于由中央政府负责此税的
征管。而在中国目前生产力落后、地区间经济发展水平过度悬殊的情况
下，追求理想化的、普遍的社会保障是不现实的。当前，社会保障制度
在承保项目，承保对象方面，全国不可能统一。因此，目前将社会保障
税划归地方税比较合适。
经过以上调整，新的税种划分格局如下：
中央税：消费税，个人所得税，资源税，证券交易税，固定资产投
资方向调节税，遗产和赠予税，关税。
地方税：营业税，社会保障税，房产税，城镇土地使用税，土地增
值税，车船使用税，城市维护建设税，印花税，屠宰税，筵席税，以及
财政部门征收的农业四税和契税。
中央地方共享税包括：增值税，企业所得税。
这样考虑是由于这两种税在整个工商税收收入中占70％左右，成为中央
政府和地方政府税收体系的主体税种。两种税在政府间的共享比例可以
调整。增值税的共享比例应该按照财政政策和收入总量的变化而调整；
企业所得税的税率或税基可以随着经济发展状况而相应调整。这样，增
强了各级政府的经济责任感，形成了各级政府之间利益共同体的作用。
（作者工作单位：天津市国家税务局科研所）＊
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