对注册会计师行业的一次问卷调查，本文主要内容关键词为：注册会计师论文,问卷调查论文,行业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一
调查方案设计情况
（一）调查对象的确定。从被审计单位寻找合适的调查对象是困难的。原因是，现实中形式多样的审计委托人，对审计的感知程度千差万别，对审计专业问题的回答可能存在某些技术性障碍，由特定的审计委托人填写的问卷可能无法说明一些普遍性的问题；另外，由被审计单位接受审计的部门或者有关个人填写问卷，可能由于“反审计”消极情结容易发挥作用，从“独立性”角度看，也不宜充当公正的调查对象。值得考虑的是，将内部审计部门作为调查对象最为合理。一方面，内部审计人员对注册会计师行业有相对较多的了解，容易从企业角度作出较专业的评价；另一方面，由于审计独立性的职业训练，内部审计人员可以超出企业本位观，作出相对公正的价值判断。
（二）调查内容的设置。在测试被审计单位对审计关系的评价时，应考虑调查对象的某些具体情况。以内部审计人员为调查对象，调查的内容应涉及以下方面：
·对注册会计师行业以及审计工作状况的评价；
·对注册会计师与企业或其部门之间关系的评价；
·对本单位内部审计系统运行的评价。
需说明的是，这项调查中对纯属审计契约文本上的内容较少涉及，原因是，许多内部审计人员并非作为缔约者代表，他们并非了解每次签约的具体内容；再者，审计契约在我国已被完全格式化，真正有意义的调查可能仅限审计收费的“价格”问题，然而，普遍存在的支付回扣现象以及购买审计意见现象，使审计收费复杂化，作为内部审计人员，一般很难判断既定“价格”背后隐藏着什么。因此，问卷中的问题主要关注审计关系，很少关注审计契约。
另外，问卷中涉及对本单位内部审计系统运行的个别评价问题。尽管从表面看，与审计关系或审计契约没有直接关系，但从法人治理结构影响外部审计效率角度看，考虑内部审计工作状况也是有重要意义的。
（三）调查方式的选择。由于普通的非商业性的调查问卷的回收情况不好，尤其是针对单位发出的问卷，有可能因回收率过低而导致调查失败。因此，本次调查的问卷针对内部审计人员个人发放，采用无记名方式填答。对个人发放问卷，采用随机方式。
（四）调查方案的局限性。主要问题是，有可能存在一个单位多人填写问卷而各单位之间人数不等的情况。由于问卷总量为100份，各单位填写问卷的人数一般在3人以下，因而，因各单位人数不均而带来的统计分析缺陷可以受到一定程度减弱。加上问卷内容设计并不要求内部审计人员以代表单位立场填写答案，可以将本次调查的局限性进一步降低。
二
对注册会计师行业若干关键性问题的评价
下面是对所选部分问题的调查结果的陈述及有关分析：
（一）注册会计师对所审计过的会计报表的可靠性，应提供什么样的保证？调查结果是，33％的人认为应“提供充分保证”，51％的人认为应“提供合理保证”，14％的人认为应“提供一定保证”，2％的人认为应“提供初步保证”。如果按提供“保证”的程度来看，85％的人认为注册会计师应“提供合理保证”以上水平的保证。可以断定，“合理保证”应视为一个起码的标准。但是，应当看到，有约三分之一的人认为，应“提供充分保证”，表明了被审计单位对审计有更高的要求。
（二）对我国注册会计师审计执业质量的评价情况是：1％的人认为“很高”，22％的人认为“较高”，54％的人认为“不高”，18％的人认为“较低”，5％的人认为“很低”。这种结果与我国官方的评价基本一致。后三种意见的合计数为77％，约为三分之二，即大部分人认为我国注册会计师审计执业质量还未达到“较高”的水平。如果认为独立审计准则是高质量
执业的保证，那么，有理由认为，现行准则的执行状况并不是很好。
（三）对注册会计师行业社会公信度的评价结果是：2％的人认为“很高”。22％的人认为“较高”，58％的人认为“不高”，12％的人认为“较低”，6％的人认为“很低”。从总体上看，76％的人认为注册会计师行业的社会公信度尚未达到“较高”的水平。可以看出，被审计单位对注册会计师行业的社会公信度评价是不满意的，这与媒体的评价具有一致性。
（四）关于社会公众对注册会计师的“期望”是否过高的问题，65％的人认为“适中”，仅32％的人认为“过高”，3％的人认为“过低”。这表明，在中国证券市场上屡屡出现“审计失败”，并不是社会公众对注册会计师要求过高的结果，而是注册会计师审计本身存在问题。从这个意义上讲，中国证券市场对审计期望不是很高，与当前理论界以及官方的判断比较一致。既然证券市场缺乏对高质量会计信息与审计信息的需求，也就没有必要指望社会公众对审计有太高的期望。
（五）注册会计师从事审计业务的同时，又为客户提供咨询服务，是不是影响审计的独立性？对此问题的回答，60％的人认为有影响（其中，13％的人认为有轻
微的影响，47％的人认为有较大的影响），有23％的人认为无影响，17％的人认为“有无影响无法确定”。在中国，注册会计师的咨询市场尚未完全打开，对不少会计师事务所而言，咨询业务才刚刚开展；然而，在不少人对咨询与审计的相关性缺乏充分了解的情况下，仍有半数以上的专业人士认为咨询业务影响审计业务的独立性，可以看出，在我国制定注册会计师行业发展战略时，必须对审计业务与咨询业务的分离做出考虑，最好是做出适当限制。
（六）对中国注册会计师协会所规定
的审计责任———“按照独立审计准则的
要求出具审计报告，保证审计报告的真
实性、合法性”，其责任范围的适当性，有
着不同的评价：82％的人认为“适中”，
12％的人认为“过大”，6％的人认为“过
小”。这一结果至少表明，被审计单位是
认可中国注册会计师协会关于审计责任
界定的。但是，这种认可是对当前责任的
认可还是对适用于未来的责任（一种通
用的责任）的认可，则不得而知。
（七）针对我国注册会计师实施的国
有企业会计报表审计，53％的人认为“风
险较小”，27％的人认为“基本上无风
险”，而认为“风险较大”的比例为20％，
约五分之一。可以看出，绝大多数人认为
注册会计师对国有企业会计报表的审
计，存在着风险约束不足的问题。这个问
题不解决，就不能指望提高审计工作质
（八）关于注册会计师审计质量不高
的最主要原因是什么，内部审计人员的
见解存在着较大分歧：21％的人认为“风
险压力不足”，18％的人认为“过分注重
效率”，17％的人认为“行业监管不力”，
13％的人认为“控制措施太少”，10％的
人认为“缺乏独立性”，8％的人认为“缺
乏胜任能力”，6％的人认为“准则不够完
善”，4％的人认为“缺少案例示范”，3％
的人认为存在“其他原因”。这一结果表
明，现实中的注册会计师行业比较复杂，
由于各人的阅历以及视角的差异，可能
产生不同的看法。然而，意见相对比较集
中的是“风险压力不足”，“过分注重效
率”和“行业监管不力”，这些看法与当前
审计理论界的分析和注册会计师行业从
业者的感受基本一致。
（九）对注册会计师行业支付“回扣”
问题，44％的人表示“支付业务介绍费”，
2％的人表示“不支付业务介绍费”，17％
的人表示“支付业务介绍费与否因情况
而定”，37％的人表示“支付业务介绍费
与否不大清楚。”从调查结果看，在对注
册会计师或事务所有所了解的人中，绝
大多数认为有时“支付业务介绍费”，这
与行业监管部门了解到的情况大体相
同。在注册会计师行业，这是一个不易调
查的问题；而从被审计单位获得的相关
信息，具有一定的可信性。
三
对审计人与被审计单位关系的评价
内部审计“外包化”是一个在国外比
较流行的做法。经调查，我国内部审计业
务中大约有17％委托给注册会计师去
做。这个比例不算太高，由于我国许多单
位内部审计机构以从事财务审计为主要
工作内容，这在一定程度上降低了“外包
化”的程度。内部审计与注册会计师审计
之间的业务交叉程度越高，内部审计的“外包化”程度将越低；反之，则越高。从
某种意义上讲，注册会计师审计可作为
部分内部审计的替代品。
（一）关于“本单位聘请注册会计师
实施会计报表审计的部门”，所做的调查
结果是：35％的人选择“内部审计部门”，
26％的人选择“董事会”，25％的人选择“总经理”，6％的人选择“股东大会”，4％
的人选择“监事会”，还有4％的人选择“总会计师”。这表明，在我国的企业单位
中，由于所有制性质以及法人治理结构
的差异，审计委托人五花八门：然而，在
多数情况下，也是以“内部审计部门”、“董事会”和“总经理”为主。
（二）关于“注册会计师对企业会计
报表进行审计，对纠正错弊”的意义，
40％的人认为“意义不大”，35％的人认
为“意义重大”，14％的人认为“意义大小
不能断定”，10％的人甚至认为“没有意
义”，1％的人认为“有意义”。可以看出，
比较集中的两种意见似乎是相反的。认
为“意义重大”，是对注册会计师审计的一种预期；而认为“意义不大”，是对现实
中注册会计师审计对“纠正错弊”效果不
好的一种体会。从这个层面上讲，两种意
见是可以统一的。事实上，无论是被审计
人还是社会公众，都希望注册会计师在
会计报表审计中能够查错防弊。
（三）关于注册会计师在实施会计报
表审计时，是否参考内部审计报告，49％
的人认为“不参考内部审计报告”，26％
的人认为“参考内部审计报告”，25％的
人认为“参考内部报告与否情况不详”。
这种情况表明，由于多种原因（如注册会
计师过分考虑效率，法定审计履行公事
式的检查方式，审计风险压力不足等），
注册会计师对内部审计报告不够重视，
并未严格遵循中国注册会计师协会《独
立审计具体准则第22号———考虑内部
审计工作》的要求，这在一定程度上影响
了注册会计师审计的工作效率。
（四）对经过审计的企业会计报表存
在重大舞弊，注册会计师与企业的有关
人员中谁承担第一责任的问题，50％的
人认为是“注册会计师”，27％的人认为
是“企业的总经理”，14％的人认为是“企
业的会计人员”，8％的人认为是“企业的
董事会”，1％的人认为是“企业的监事
会”。这与笔者的观点十分接近，既然注
册会计师充当“经济警察”，纠错防弊应
是他的首要责任；对于总经理而言，固然
应负失察的领导责任，但由于专业能力
上的局限，不可能完全承担防止会计报
表重大错弊的责任。考虑到总经理对企
业会计报表中的重大舞弊在许多场合具
有参与性，因此，有一部分人也选择总经
理作为第一责任人。笔者认为，按照上述
比例大小排序划定各种人员或机构承担
责任的份额是比较合理的。
（五）对“内部审计作为外部审计的
基础”这一比较流行的观点，被调查者
中，59％认为“不完全正确”，21％认为“正
确”，20％认为“错误”。调查结果表明，已
有79％的人对传统的内部审计与外部审
计关系的定位发生质疑或反对，这与当前
理论界的最新看法比较吻合。既然承认企
业的市场主体地位以及相应权利，就应当
承认内部审计的独立存在以及为企业目
标服务的独立定位。但应当看到，企业界
的人士还是比较认可外部审计“考虑内部
审计工作”的审计程序。
（六）对“企业的法人治理结构对注
册会计师审计质量”的影响情况，54％的
人认为“有一定影响”，28％的人认为“有
重要影响”，仅18％的人认为“没有影
响”。可以肯定地说，在大部分环境下，企
业法人治理结构对注册会计师审计质量发生不同程度的影响；在一个完全能够
使三个审计关系人具有独立身份与立场
的情况下，注册会计师审计变得比较超
脱，法人治理结构似乎表现出了对审计
工作不发生影响的状态；但如果对比不
同法人治理结构的企业，则可以看到，私
有制的企业和按现代企业制度运作的企
业比公有制的企业和按计划经济条件下
的企业，对注册会计师审计的干预程度
小得多。
（七）对注册会计师从内部审计人员
口中获取企业真实信息的可能性有多大
这样一个问题，内部审计人员的回答是
耐人寻味的。少半人（42％）认为“比较
大”或“很大”，而多半人（58％）认为“不
大”或“很小”。基于内部审计人员自身的
组织地位与利益倾向考虑，后一种意见
可能更可信。如果从中国传统道德观念
出发，可能有更多的人选择前者，因为，
没有多少人会承认自己愿意提供虚假信
息。然而，在我国市场化改革的今天，会
有更多的人公开承认自己的价值取向。
（八）对“注册会计师屈从于企业管
理当局压力的可能性”，内部审计人员的
选择具有较大程度的倾向性。76％的人
（24％认为“很大”，52％认为“比较大”）
认为会“屈从”，24％的人（23％认为“不
大”，1％认为“很小”）认为不会屈从。这
种结果比较正常，因为，现实中总有一部
分注册会计师是刚直、公正的。但是，应
当看到，较多的人认为注册会计师“屈
从”压力，这表明了我国注册会计师执业
环境还存在着诸多问题，而解决这些问
题将是一个复杂的过程。
（九）关于企业所聘请会计师事务所
是否比较固定，有59％的人回答“比较固
定”，28％的人认为“有时发生变换”，
13％的人认为“经常变换”。这个结果表
明，存在更换会计师事务所行为的企业
占据较大的比例（41％）。由于通过更换
会计师事务所能够获得比较满意的审计
意见，在我国对企业更换会计师事务所
缺乏控制措施的情况下，将难免使这种
现象呈居高不下的态势。
上述调查结果的分析表明，以往由
注册会计师行业相关人员对本行业有关
方面所做出的评价，基本上都是正面的、
有利的，甚至是优越的，而来自被审计单
位对注册会计师行业的评价，有一些是
反面的、不利的，甚至是低劣的。这意味
着注册会计师行业应更多地听取来自外
部的各方面的意见，积极完善审计制
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