新企业会计准则运用实务案例分析——《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》，本文主要内容关键词为：会计准则论文,企业论文,案例分析论文,货币论文,实务论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
1.涉及补价情况下的非货币性资产交换
【案例1】A公司以生产经营过程中使用的一辆货运汽车交换B公司生产经营过程中使用的一台运输机械，换入的运输机械作为固定资产进行管理。货运汽车的账面原值为50万元，在交换日的累计折旧为20万元，公允价值为35万元。运输机械的账面原值为35万元，在交换日的累计折旧为3万元，公允价值为30万元。在这项交易中，双方协议，B公司支付A公司5万元补价，A公司负责运输，共支付运费及相关税费为4万元。B公司支付相关税费2万元。假设A公司未对货运汽车计提资产减值准备，B公司为运输机械计提资产减值准备1万元；B公司换入A公司的货运汽车作为固定资产进行管理；A公司和B公司在整个交易过程中都没有发生其他相关税费。假设交易具有商业实质，双方公允价值可靠，采用公允价值计价。
收到补价的A公司，收到的补价5万元占换出资产的公允价值35万元的比例为14.29％(5÷35)，该比例小于25％，属非货币性资产交换，A公司应当按照非货币性资产交换会计准则核算。A公司会计处理如下：
换出货运汽车转入清理：
借：固定资产清理300 000
累计折旧200 000
贷：固定资产——货运汽车500 000
支付相关税费(应交税金步骤略)：
借：固定资产清理40 000
贷：银行存款40000
换入运输机械并收到补价：
借：固定资产——运输机械 (350 000-50 000+40 000)340 000
银行存款50 000
贷：固定资产清理390 000
确认收益：
借：固定资产清理(340 000+50 000-300 000-40 000)50 000
贷：营业外损益——非货币性交易收益50 000
支付补价的B公司，换入资产货运汽车的公允价值35万元，换出资产运输机械原值35万元，累计折旧3万元，计提减值准备1万元，支付补价5万元，支付相关税费2万元。支付的补价5万元占换出资产的公允价值30万元及补价之和的比例为14.29％[5÷(30+5)×100％]，该比例小于25％，同样属非货币性资产交换，B公司按照非货币性资产交换会计准则核算。B公司会计处理如下：
换出运输机械转入清理：
借：固定资产清理310 000
累计折旧30 000
固定资产减值准备
10 000
贷：固定资产——运输机械350 000
支付相关税费(应交税金步骤略)：
借：固定资产清理20 000
贷：银行存款20 000
换入货运汽车并支付补价：
借：固定资产——货运汽车 (300 000+50 000+20 000)370 000
贷：固定资产清理320 000
银行存款50 000
确认收益：
借：营业外损益——非货币性资产交换收益
(350 000-30 000-300 000-10 000)10 000
贷：固定资产清理10 000
[新准则分析]在本案例中我们应当重点分析：
(1)企业在非货币性资产交换与货币性资产交换时的划分界限及判断标准。企业发生非货币性资产交换，并不意味着不涉及任何货币性资产。在实务中，经常是在非货币性资产交换的同时，伴随着一定金额的货币性资产的交易。此时所收到或支付的货币性资产，称为补价。这类交易是属于货币性交易还是属于非货币性交易，通常看补价占整个交易金额的比例。如果只涉及少量的货币性资产，则仍属于非货币性资产交换。一般判断非货币性资产交换的参考比例为25％，即：
从收取补价方看，如果收取的货币性资产占换出资产公允价值的比例低于或等于25％；从支付补价方看，如果支付的货币性资产占换出资产的公允价值与支付补价之和的比例低于或等于25％，均确认为非货币性资产交换。计算公式如下：
收到补价的企业：收到的补价/换出资产公允价值≤25％
支付补价的企业：支付的补价/(支付的补价+换出资产公允价值)≤25％
(2)换入资产入账价值的确定及损益的确认与计量。在涉及补价的情况下，换入资产的入账价值除考虑公允价值和应支付的相关税费外，还应考虑补价的影响。同时，损益的确认与计量也有所不同，应分别视收到和支付补价的情况进行处理。
支付补价的企业，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。计算公式如下：
应确认的收益=换入资产的成本-(换出资产账面价位+补价+应支付的相关税费)
其中，换入资产的成本=换出(入)资产公允价值+补价+应支付的相关税费。因此，应确认的收益=换出(入)资产公允价值-换出资产账面价值。
收到补价的企业，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益，计算公式如下：
换入资产入账价值=换出(入)资产公允价值+应支付的相关税费-补价
应确认的收益=换入资产成本+补价-(换出资产账面价值+应支付的相关税费)=换出(入)资产公允价值-换出资产账面价值
可见，无论是支付补价的企业，还是收到补价的企业，其损益的确认与计量实质上为企业换出资产损益的确认与计量。
2.以换出资产账面价值为基础计量换入资产成本
(1)不涉及补价情况下的非货币性资产交换。
【案例2】沿用案例26的资料，假定：A股份有限公司换入办公家具非其所用，双方交易不具有商业实质，采用账面价值计价。则：
A股份有限公司的会计处理如下：
借：固定资产清理50 000
累计折旧50 000
贷：固定资产——锻压设备100 000
借：固定资产清理1 000
贷：银行存款1 000
借：固定资产——办公家具51 000
贷：固定资产清理51 000
B股份有限公司的会计处理如下：
借：固定资产——锻压设备91 900
贷：库存商品——办公家具80 000
应交税金——应交增值税(销项税额)11 900
[新准则分析]在不涉及补价的情况下，企业换入资产应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。故本案中，A、B公司均未确认损益。
(2)涉及补价情况下的非货币性资产交换。
【案例3】沿用案例28的资料。假定双方交易公允价值计量不能可靠计量，采用账面价值计价。则：
A股份有限公司的会计处理如下：
换入资产运输机械入账价值=300 000-50 000+40 000=290 000(元)
借：固定资产清理300 000
累计折旧200 000
贷：固定资产——货运汽车500 000
借：固定资产清理40 000
贷：银行存款40 000
借：固定资产——运输机械290 000
银行存款50 000
贷：固定资产清理340 000
换入资产设备入账价值=31+5+2=38(万元)
不确认非货币性资产交换损失会计分录(设备清理过程略)：
借：固定资产——货运汽车380 000
固定资产减值准备10 000
累计折旧30 000
贷：固定资产——运输机械350 000
银行存款70 000
【新准则分析】如果非货币性资产交换未同时满足本准则规定的以公允价值为基础确认换入资产入账价值的两个条件，同时该项非货币性资产交换又涉及补价的，应当分别下列情况处理：
(1)支付补价的企业，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。
换入资产入账价值=换出资产账面价值+补价+应支付的相关税费
(2)收到补价的企业，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。
换出资产入账价值=换出资产账面价值-补价+应支付的相关税费
与旧会计准则相比，新准则简化了发生补价情况下的损益的会计处理，不再分比例确认已实现非货币性资产交换的损益。
3.同时换入多项资产的情况
【案例4】A公司决定以持有的某公司的短期股票投资交换B公司一辆小轿车和一台机床。在交换日，A公司持有的短期投资账面余额300万元，计提减值准备40万元，公允价值250万元；B公司的小轿车，账面价值60万元，公允价值80万元，机床账面价值200万元，公允价值180万元。A公司支付B公司补价10万元，A公司支付相关运费1万元。假设不考虑其他税费。
A公司在进行财务核算时作如下分析：支付补价10万元占换出资产公允价值与支付补价之和260万元的3.85％，小于25％，则按照非货币性交易准则核算。
假定交易双方具有经济实质，且公允价值是可靠的，则：
换入资产入账价值总额=250+10+1=261(万元)
小轿车公允价值的比例=80÷(80+180)×100％=30.77％
则换入资产小轿车的入账价值=261×30.77％=80.3097(万元)
机床公允价值的比例=180÷(80+180)×100％=69.23％
换入资产库存商品的入账价值=261×69.23％=180.6903(万元)
非货币资产交换确认的损失=260-250=10(万元)
会计处理为：
借：固定资产——小轿车803 097
固定资产——机床1 806 903
长期投资减值准备400 000
营业外损益——非货币性交易损益 100 000
贷：短期投资3 000 000
银行存款110 000
【新准则分析】在非货币资产交换中，如果同时换入多项资产，即企业以一项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产时，企业无法将换出的某一项资产与换入的某一特定资产相对应。因此，非货币性资产交换中涉及多项资产的会计处理，换入资产的成本应按照其占换入资产成本总额的比例进行确认。
非货币资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别按下列情况处理：
(1)非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产的公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
(2)非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
标签：公允价值论文; 账面价值论文; 非货币性资产交换论文; 入账价值论文; 固定资产核算论文; 固定资产标准论文; 企业会计准则论文; 相关成本论文; 交换价值论文; 公司价值论文; 企业资产论文; 案例分析论文; 损益论文; 财会论文; 银行存款论文; 会计处理论文;