我国社会保障会计模式的构建及会计核算研究，本文主要内容关键词为：社会保障论文,会计核算论文,模式论文,会计论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
就目前来看，可以归纳出我国社会保障体系的完整框架如下构成图。
根据如上我国社会保障制度的框架，我们可以构建出如左下图的社会保障会计体系。
从会计主体来看，社会保障会计的会计主体不同于企业会计和预算会计的会计主体，并非是个有形的组织或机构。社会保障会计的主体是社会保障基金这样一个货币形态，形态的社会保障金又由两部分构成：一是社会保险基金，一是用于社会福利、救济、优抚的资金。这两部分的资金有着不同的来源，前者主要来自于企业、个人的缴纳，后者主要来自于国家财政拨款和社会捐助。因而将社会保障会计按此标准划分为社会保险基金会计和社会保障福利会计。其间再细分如图中所示。
曾有人提出，因为预算会计主要核算、反映和监督的是社会再生产过程中分配领域的预算资金活动，而无论是马克思还是西方经济理论都认为社会保障是一种分配行为，所以社会保障会计在我国的会计体系中应补划为预算会计体系。我认为这一观点的不妥之处，一是在于前述的会计主体问题，另外一个就是资金来源和使用的问题。预算会计的资金来源主要是国家财政拨款，但是预算会计资金主要是用于行政事业单位及政府机关的日常必要开支，而社会保障会计中，社会保险基金会计对资金是将其按规定发放给投保人，并且资金来源也不同于预算会计，社会保障福利会计虽然其资金来源与预算会计相同，但其资金是按规定发放给受救济、享受福利及优抚的人，所以从这个角度来看，社会保障会计归入预算会计体系是不妥的。
基于此，不妨将我国会计体系进行重新定位，除企业会计、预算会计体系外，再加上新兴会计这一体系，将社会保障会计、人力资源会计等并入此列。
根据以上构建的会计体系，我们应将重点放在会计的核算问题上；同时，因为社会保险在整个社会保障体系中的重要性，所以探讨保险基金会计在社会保障会计中应作为重点。其实社会救济、福利及优抚一直属于民政部门代为管理，因此相应的社会保障福利会计已初步建立。好么狭义上讲，社会保障会计核算仅限定在保险基金会计的核算上面。
（一）社会保险基金收入的核算。
社会保险基金的收入主要包括以下五部分内容：社会保险费收入、财政补贴收入、转移收入、往来业务收入和其他收入。
1.社会保险费收入，是指缴费单位和缴费个人按纳费基数的一定比例分别交纳的养老保险费、失业保险费、医疗保险费等收入。
养老保险费收入：基本养老保险费收入是由交费单位和交费个人按缴费基数的一定比例缴纳的。单位缴纳的部分按本单位上年度职工月平均工资总额和当地政府规定的比例在税前提取，其中一部分计入统筹基金中，一部分计入职工个人账户中。个人缴纳的基本养老保险费——本人上年度月平均工资为交费基数，其缴纳比例不超过本人缴纳基数的8%，且以60%为缴费基数；高于统筹地区上年度职工月平均工资300%的，按300%为缴费基数。1995年3月，《国务院关于深化企业职工养老保险制度改革的通知》规定，国家在建立基本养老保险，保障离退休人员基本生活的同时，鼓励建立企业补充养老保险和个人储蓄性养老保险。企业根据自身经济能力为职工建立补偿养老保险金，所需费用从企业公益金中提取，缴费标准需经企业代表大会通过，企业为职工建立补充养老保险金不计征税、费，直接计入个人账户，其经营权归社会保险经办机构，所有权是职工个人并可法定继承。个人储蓄性养老保险属于第三层次的养老保险，个人实行自愿原则，根据自己的收入状况，定期或不定期向社会保险经办机构投保，金额自定，其数额全部划入个人账户。
失业保险费收入：失业保险费收入是由缴费单位和缴费个人按缴费基数的一定比例缴纳的。企业按照全部职工标准工资的2%计提失业保险基金，个人按照1%的标准计提。全部收入计入统筹基金收入中。
医疗保险费收入：基本医疗保险费由缴费单位和缴费个人按缴费基数的一定比例缴纳，单位的缴费率一般在职工工资总额的6%左右，职工个人缴费率一般为本人工资收入的2%。职工个人缴纳的基本医疗保险费全部计入个人账户，缴费单位缴纳的基本医疗费分为两部分，一部分建立统筹基金，一部分划入个人账户，划入个人账户的比例一般为缴费单位所缴费30%左右，具体比例由统筹地区根据个人账户的支付范围和职工年龄等因素确定。企业可根据其自身经济状况为职工建立补充性医疗保险，职工也可根据其经济能力和身体状况建立个人储蓄性医疗保险，这两部分收入全部计入职工个人账户。
社会保险经办机构收到社会保险费时的处理有两种：其一是不设置“收入户存款”科目借记“财政专户存款”科目，贷记“社会保险费收入”科目。其二是设置“收入户存款”科目借记“收入户存款”，贷记“社会保险费收入”科目。
2.财政补贴收入是指收到的国家财政部门给予的各项社会保险基金的补贴。按照有关规定，当社会保险基金不敷使用时，经过申请，国家财政部门才能给予补贴，在进行会计处理时，应明确国家财政究竟是对哪一项社会保险基金给予的补贴，从而初步掌握该项基金的收支状况。在收到财政补贴时，借记“财政专户存款”，贷记“财政补贴收入”科目。
3.转移收入是指被保险人由异地调往本地工作而转入的个人账户基金。由于企业职工的社会保险基金在统筹范围内是统一调剂使用的，因此当某一职工在同一统筹地区内调动工作时，其个人账户不变换。但是，当跨统筹地区调动时，要将该职工社会保险基金个人账户内全部储存额全额转出，由调出地的社会保险经办机构向调入地的社会保险经办机构划转。由调入地的社会保险经办机构为其建立个人账户。当企业职工在统筹范围内调动时，不办理社会保险基金的转移，所以会计上不作账务处理，但当跨统筹地区调动时，需作账务处理。随异地保险对象调入本地而由异地约办机构转入的收入，借记“收入户存款”或“财政专户存款”，贷记“转移收入”科目。
4.往来业务收入主要核算经办机构与上、下级机构之间的业务往来形成的社会保险基金的增加，收到上级经办机构下拨和下级机构上解的社会保险基金，借记“收入户存款”或“财政专户存款”，贷记“往来业务收入”科目。
5.其他收入主要是企业由于拖欠缴纳社会保障费而缴纳的滞纳金收入和罚款收入，借记“收入户存款”或“财政专户存款”，贷记“其他收入”科目。
（二）社会保险基金支出的核算。
社会保险基金的支出主要包括社会保险金支出，补助支出，转移支出，往来业务支出和其他支出。
1.社会保险金支出是指按照对满足一定资格条件的被保险人所支付的养老保险基金，失业保险基金，医疗保险基金，工伤保险基金和生育保险基金。
对养老金的支付而言，现阶段的计发办法采用“老人老办法”，“新人新办法”，“中人中办法”，并按照不同的情况确定的数额归入统筹基金和个人账户；对于医疗保险金的支付或个人自付，起付标准以上最高支付限额以下的医疗费用，主要从统筹基金中支付，个人也要负担一定比例，起付标准一般为当地职工年平均工资额10%左右，最高支付限额一般为当地职工年平均工资的4倍左右。社会保险经办机构按规定支付社会保险金时借记“社会保险金支出”，贷记“现金”或“支出户存款”科目。
2.补助支出。当参加社会保险的人员发生特殊情况时，社会保险基金要给予一定的补助。支付给未实行医疗保险的地区已纳入基本养老保险基金开支范围的离退休、退职人员的医疗费用应由养老保险基金支付，借记“补助支出—医疗补助支出—养老保险基金”，贷记“现金”或“支出户存款”科目；支付给已纳入基本养老基金开支范围的离退休、退职人员死亡丧葬补助费及供养其直系亲属的抚恤金和生活补助费时，借记“补助支出—丧葬抚恤补助支出—养老保险基金”，货记“现金”或“支出户存款”；支付给失业人员领取失业保险金期间的医疗费用，应由失业保险基金支付，借记“补助支出—医疗补助支出—失业保险基金”，贷记“现金”或“支出户存款”科目；支付给失业人员领取失业期间接受职业培训、职业介绍补贴时，借记“补助支出—职业培训和职业介绍补贴支出—失业保险基金”科目；支付给农民合同制工人一次性生活补助金及国家的其他规定的其他费用，借记“补助支出—其他费用支出—失业保障基金”，贷记“现金”或“支出户存款”科目。
3.转移支出指被保险人由本地调往异地而转出的个人账户基金，与转移收入相同。被保险人在同一统筹地区内调动工作时，不作账务处理；而跨统筹地区调动时将其转出的个人账户基金归入转移支出范围，随保险对象的流动转出社会保险基金时，借记“转移支出”贷记“支出户存款”科目。
4.往来业务支出主要是用于核算经办机构与上、下级机构之间的业务往来所形成的社会保险基金的减少。拨付给下级经办机构的社会保险基金和下级经办机构上解社会保险基金，借记“往来业务支出”贷记“财政专户存款”科目。
5.其他支出，是指社会保险基金中支付借款利息的部分，经财政部门批准在其他支出中列支的临时借款利息，借记“其他支出”贷记“财政专户存款”，支付的其他支出，借记“其他支出”贷记“支出户存款”科目。
（三）社会保险基金运营的核算。
社会保险基金就其使用可划分为三个部分：一部分是用于直接支出，一部分是后备基金用于抵补意外风险造成的损失，最后部分就是运营资金。社会保险基金运营的核算主要是指对运营资金这一部分的保值增值的核算。
社会保险基金的增值与否，不能简单的用不同时期基金账面数量的增减来衡量，而必须看基金实际价值的增减。基金的实际价值是剔除物价因素后的价值。一定数量的基金在不同时期的购买力是不同的，当基金数量的增加幅度高于物价上涨的速度时基金才会增值，否则基金就会贬值。因此说只有对基金合理运营，在低风险条件下取得高收益，才能做到基金的保值增值。虽然投资目的相同，但社会保险基金由于其特殊性也决定了它不同于一般投资行为。社会保险基金投资的范围往往在国家的政策法律上有所规定，同时还要兼顾经济效益和社会效益。另外，社会保险基金投资获得的收益免征所得税。那么在选择某一种投资方式上，由于社会保险基金的特殊性就必须考虑一定的因素：基金的安全性，收益性，变现性，机会成本，社会效益等等。以变现性为例：社会保险基金中的运营资金通常有三个部分，第一部分就是预留储备金，第二部分的基金利用其时间差投资于一些短期项目，而第三部分的基金适合于投资一些长期项目。基于此，我们可将社会保险基金投资于股票、债券，或者将其投资于投资基金，不动产；或者将社会保险基金以抵押贷款的形式借给被保险人用于购买住房等等方式来实现其保值增值。但是我们不可忽略的是任何投资均存在风险，由于社会保险要求始终具有稳定的保障实力，因此社会保险基金必须“无风险”运营，且收益率高于物价增长率。其实对于社会保险基金投资运营方面成功的例子屡见不鲜，如新加坡，新加坡的中央公积金制度下的社会保险积累基金，从1956年到1988年30余年间总额增长3000多倍，达340亿新元，其中很大一部分用于政府提供的投资上，如低成本房屋建筑，通讯系统，能源设施和码头建设等，既安全又有较充足的利息收入，为各项社会保险提供雄厚基金。鉴于我国的国情和社会保险的现状，波士顿大学的KOTLIKOFF教授在其KOTLIKOFF—SACHS计划中提出，将社会保险基金用于投资市场加权的全球指数基金以分散分险。但是我国的社会保障体系还不完善，社会保险基金的筹集积累还处于基础阶段，加上金融市场的不健全，所以我认为对于我国的社会保险基金的运营应借鉴“智利模式”中的一些作法，具体就是将社会保险基金中运营资金的部分委托专门机构（一般为基金公司）进行操作，基金公司在运作这笔资金时须有一定的担保金，而这笔担保足以补偿在发生风险时的最低损失额。基金公司可与社会保险机构签订合同，定期向社会保险机构支付一定数额的投资所得，社会保险机构也定期确认投资收益。
这样，社会保险基金的运营方式可归为三大类：一是银行存款，二是政府规定的债券投资，三是委托投资。相应的，运营收入的来源就由利息收入和投资收益两部分组成。
至于社会保险基金的运营的账务处理比较简单：社会保险经办机构收到银行转来的收入户、支出户、财政存款户的利息，借记“收入户存款”，“支出户存款”，“财政专户存款”科目，贷记“运营收入——利息收入”科目；国家债券到期收回或转让时，按其实际收到的款项，借记“财政专户存款”，按其收到的本金贷记“投资—债券投资”，债券利息贷记“运营收入——利息收入”科目；按规定收到委托投资机构营运的资金时，按实际收到的金额，借记“财政专户存款”，本金贷记“投资—委托投资”，投资收益贷记“运营收入—投资收益”科目。
（四）社会保险基金结余的核算。
社会保险基金结余是指社会保险基金收入和支出相抵后的余额。基金结余是一个分期概念，按照不同的会计分期，社会保险基金的收支都会出现一定的结余。相对于当前确定的会计期间而言，基金结余可分为当期结余和前期结余。当期结余是指当前会计期间内社会保险基金收支相抵后的净额，前期结余是一个累计滚存的概念，即指当前会计期间以前各会计期间结余的累计数。基金结余不一定是正值，可正可负，当期社会保险基金入不敷出时，当期基金结余就是一个负数，又称当期赤字。基金结余不仅能够反映社会保险基金财务收支状况的好坏，而且能够反映出整个社会保险制度的活力及国民经济的运行态势。
这里需要指出一点，社会保险基金会计核算的主线是按照基金的收入、支出、结余这一过程进行，前面所提到的关于社会保险的不同种类分别对养老保险基金结余、失业保险基金结余、医疗保险基金结余、工伤保险基金结余、生育保险基金结余进行核算。
在期末作如下账务处理：将社会保险金支出、补助支出、转移支出、往来业务支出、其他支出转入社会保险基金账户的借方；将社会保险费收入、财政补贴收入、转移收入、运营收入、往来业务收入、其他收入转入社会保险基金账户的贷方。
（五）社会保险基金的会计报表。
社会保险基金会计报表以日常的会计核算资料为依据，经整理汇总后，按规定的格式内容和编制方法编制，用以全面、系统、总括地反映报告期内社会保险基金收支，另外还应对每一基金的收支作明细报表。
社会保险机构利用会计报表提供的资料可以分析检查各项社会保险基金的收支活动情况及管理现状，以便发现问题，找出影响因素，采取有效措施，提高财务管理水平，并为编制下期计划和预算提供必要的依据；财政部门、劳动部门、审计部门等利用会计报表监督和控制社会保险基金的运作过程，从而在宏观上把握整个国家的社会保障水平。
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