我国事业单位静态会计要素特性研究，本文主要内容关键词为：静态论文,事业单位论文,要素论文,特性论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
会计要素是会计对象的具体化及其分类的结果，也是财务报表的基本构件。加强会计要素的研究，对于会计理论、会计规范及会计实践都具有重要的意义。本文仅就我国事业单位静态会计要素的特性，略陈我们的粗浅认识，以就教于会计界同仁。
一、资产
参照企业会计改革的成功经验，借鉴国际会计惯例，结合事业单位的现实情况，我们认为：事业单位应该设定和使用“资产”类要素，其资产应具有以下几方面的特性：
1.资产是一种经济资源。
这种经济资源应具有为事业单位开展业务及其他活动提供或创造客观条件的某种经济权利或经济潜能。这种经济条件或经济潜能，是用以向受益人或其他委托人提供所需产品或劳务的，可以直接或间接地形成流入特定事业单位的净现金。某些事业单位，主要依靠无偿拨款或捐赠的现金，为其提供的产品或劳务进行补偿，或补偿所耗现金或其他资产。资产的这种经济权利或经济潜能，实质上含有未来的经济利益，它与流入特定事业单位的净现金之间，通常是间接的关系。换言之，这种经济资源必须有用，必须具有使用价值，必须能够为特定事业单位创造社会效益和经济效益。如果这种经济资源已经消耗殆尽，丧失了使用价值，它就不能作为该事业单位以资产加以确认。因此，只有具备这种经济条件的经济资源才能够作为资产而存在和确认。
2.资产必须为事业单位所占有或使用
由于资产具有某种经济权利或经济潜能，含有实质上的未来经济利益，某个项目或某种经济资源含有的未来经济利益只有最终流入某事业单位，该项目或经济资源才能成为该事业单位的资产。因此，只有当事业单位对特定项目或经济资源拥有占有权或使用权，从而控制着其中的未来经济利益时，该项目或经济资源才能成为该事业单位的资产。换言之，资产必须为事业单位占有或使用。从我国目前的实际情况看，虽然传统计划经济体制下那种国家统揽统包事业的局面已经被打破，出现了一些非公有制事业，但国有事业单位无论从单位数量、承担任务及发挥作用等方面看，始终占据着绝对优势。因此，改革我国事业单位会计制度，必须与我国国有事业单位占主导地位的结构相适应，应以国有事业单位为主要设计对象，兼顾非国有事业单位的实际情况，而国有事业单位对本单位的资产并不拥有所有权，只有占有权或使用权。这是因为国有事业单位所占有或使用的资产，基本上是国家通过不同方式拨入形成的；其组织收入形成的那部分资产，由于组织收入过程中也基本上是运用国有资产进行的，也应属于国家所有。某一项目或某种经济资源如果不为一个事业单位所占有或使用，就不能确认为这个事业单位的资产。
3.资产能够用货币加以计量。
事业单位为开展业务及其他活动所拥有的各项经济资源，如房屋、设备、材料等，有着不同的实物形态，采用的计量方式也各不相同，如长度、重量、容积等。作为全面反映事业单位财务状况和综合业绩的事业单位会计不能只用各种实物量度，因为这种经济资源各具不同的使用价值，仅用不同的实物量度无法进行“观念总结”。在商品经济条件下，货币是一般等价物，可以将各种不同使用价值的经济资源进行统一的表现和量化，从而使之能够加总起来，并进行综合的计列和披露。也正是在这种意义上，人们通常将货币计量作为会计核算的一个基本前提对待。一项经济资源如果不能用货币量化，事业单位就难以对此价值加以确认、记录和报告。
根据国际惯例，一项经济资源如果具有未来经济利益，且为特定主体所控制，就可以作为该主体单位的资产。由此看来，某一主体资产，并非必须具备可以用货币量化的条件或特性。换言之，可用货币进行计量并不是一项经济资源成为特定主体的资产所必不可少的条件或特性。只要某项经济资源对控制它的某一主体具有未来经济利益，该项经济资源就可确认为该主体单位的资产（要素）。然而，商品经济的发展，为各会计主体采用货币计量既提出了要求又提供了条件。因此，一项经济资源即使含有较多的未来经济利益，并为特定主体（如事业单位）所控制，如果不能够用货币加以计量，那么即使该项经济资源仍可认定为该主体单位的重要资产，也不能进入财务报表中而成为报表要素，因为在财务报表中计列的都是可用货币加以计量的。例如，无论是在企业还是在事业单位抑或政府机构中，人力资源都是极为重要的资源，由于人力资源对于控制它的主体单位具有未来经济效益，因而可被认定为该主体单位的资产，但目前无论在会计理论上还是会计实践中，都难以对此进行货币量化，更谈不上记录和披露了。因此，它至今游离于会计系统之外，未被作为会计要素而加以确认。总之，作为某一主体的资产与作为该主体会计要素的资产，是两个既有联系又有区别的概念；同样，前已论及，作为会计要素的资产与作为报表要素的资产，也是两个即相近又相异的概念。对此，须作认真分析，以免混淆。
4.资产包括各种财产、债权和其他权利。
资产所包含的内容是十分丰富的，有财产、债权及其他权利，其存在形式也是多种多样的，有的是以实物形态存在的（如固定资产、存货等），有的却是无形的（如商标权、版权等）。但会计上对资产的确认不是以资产存在形式为标准的。因为它们都是事业单位占有或使用的，可以用货币计量的、具有未来经济利益的经济资源，都应当作为资产。换言之，凡是有助于事业单位开展业务及其他活动，能够为事业单位创造社会效益和经济效益，事业单位拥有其占有权或使用权，并能够用货币进行计量的经济资源，无论其存在形式如何，都应当确认为事业单位的资产。
综上所述：事业单位的资产，是指事业单位占有或使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。
二、负债
根据国际惯例，结合事业单位存在着负债的现实，我们认为，事业单位的负债主要有以下几个方面的特性：
1.负债是事业单位所承担的一种经济责任。
负债是事业单位资本总额中属于债权人的那部分权益或利益，它代表的是事业单位这种会计主体对其债权人所应承担的经济责任，即事业单位负有到期按约定条件履行责任的经济义务（如按期、定额地还本付息等）。
2.负债的偿还需要事业单位将来牺牲资产或提供劳务。
由于多数负债是由于在交换交易中产生的，其清偿需要事业单位将来牺牲资产或未来经济利益，从而表现为该事业单位提供资产或劳务。当然，事业单位的负债也可能由于其他负债的产生或情况的改变而消失或取消，从而未必一定牺牲资产或劳务，但是，就一般情况或大多数负债而言，偿债是需是事业单位用资产或劳务进行的。
3.负债能够用货币加以计量。
货币计量是现代财务会计的一个重要特征，也是会计核算的一个基本前提。如果某一项目不能用货币计量，它就无法进入财务报表中，因此，在报表要素中，不能用货币量化的项目，也就不予确认。
但是，货币计量不是某一项目成为负债的必不可少的前提或条件。就某项债务而言，如果它确为某一事业单位现时所担负且将来需要用资产或劳务来偿还的，那么即使不能用货币量化也仍负债。只不过它不能作为报表要素或项目而已。由此可见，可以用货币计量，只是负债的一个一般特征，而不是其应有或必备的特性。
总之，属于负债性质的经济现象或行为一直客观存在或经常发生于事业单位之中，它是事业单位所承担的能以货币计量，需要以资产或劳务偿还的义务或责任（通常表现为债务）。
三、净资产
净资产是出资人对特定主体拥有的终极所有权所指及的对象，它等于该主体拥有或控制的全部资产减其担负的全部负债后的差额或余额。在西方国家的会计理论与实务中，往往称之为股东权益（狭义的）或净资产。在我国企业（或公司）会计中，常称之为所有者权益或股东权益，而在事业单位会计中则通常称之为净资产、基金余额或基金。将出资人在特定时点上对特定主体的净资产所拥有的权益称为所有者权益。在我国会计制度中尚属首次，它和公司制企业的股东权益是同等概念。在我国的事业单位，会计上称之为净资产与国际惯例是一致的。但在数量关系上它等于全部资产减全部负债后的差额或余额，因此又称为基金余额。此外，尽管净资产不完全是限定用途的，但事业单位的资产中不少是捐赠人提供的，其提供者在捐出资产的同时往往对此使用加以限定，从而使之具有专门用途的性质。因此，在我国事业单位的会计中，有时称之为基金。
从广义上说，基金是机构投资者的统称，包括信托投资基金、单位信托基金、公积金、保险基金、退休基金、各种基金会的基金。在现行基金市场上所谓对基金投资，仅仅指投资于单位信托基金和共同基金这两种间接投资工具或对象，因为它们具有集腋成裘的作用，既具有收益的功能，又具有增值的潜能。
然而，从会计角度透析，基金是一个狭义的概念，意指具有专门用途的资金。就企业而言，随着专户储存制度（办法）的取消，专款专用原则的适用范围有所缩小，在财会制度中不再设置专用基金，但实际上，具有专门用途的项目或资金依然存在于企业之中，如公司在利润分配中所提取的盈余公积金，就事业单位而言，这种具有专门用途的基金，是客观存在于事业单位的一种资金形态，其支出范围及额度受到严格限制，或需要必要的积累，以满足某方面支出的需要。这部分资金无论如何定名，其专用基金的性质都是无法改变的。事业单位本身的性质、业务活动与资金运动的特点，决定其不可能像企业那样不设定专用基金仅通过市场实现全部价值的补偿。因此，从管理角度分析，事业单位应该保留这一概念，并根据各项改革和管理要求以及事业单位的实际情况对专用基金项目进行必要的调整，继续遵循“先提后用，专款专用”的原则，做到“提取按比例、支出按规定、收支有计划”。为此，在会计上必须对净资产中的各项专用基金进行相应的核算。
与企业会计相比，事业单位会计有其特殊之处，主要表现有二：
其一，事业单位在出售、转让、赎买或清算其净资产时，不存在明确的出资人利益，而企业则存在具体、明确的投资人或股东并分享其净资产。
其二，事业单位提供特定的货物和劳务不是为了获取一笔利润或利润的等价物，其资产大部分来自提供者，他们并不期望按其所出资产的比例收回资产或获取经济利益，但十分关心资产的使用情况，从而往往对其所出资产在使用方面施加一定的限制，这使得净资产中不少部分具有特定用途的性质，即专用基金。而企业则以盈利为目的，其投资人也期望获得投资收益或投资回报，但大多数投资对企业在资产使用方面不加限制，尽管也存在某些专用基金。
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