公共基础设施是政府部门为社会提供公共服务的基础设施，近年来的发展水平得到了提升。政府会计准则的制定和落实，推动了公共基础设施会计工作的开展，但是在这一过程中，也出现了许多问题，管理水平无法得到保证，公共基础设施核算管理工作的存在一定的困难，要根据公共基础设施准则，对政府会计改革中公共基础设施核算方面的难点进行分析，结合具体情况，提出针对性的处理对策，保证公共基础设施会计核算工作的顺利开展。
政府会计改革中公共基础设施核算的难点分析
王慧玲
为了推动政府会计工作的改革发展，建立完善的政府会计准则，则需要制定有效的会计改革措施。公共基础设施核算是政府会计工作中的重要内容，当前公共基础设施的核算管理还存在着一些问题，比如，核算范围和主体不明确、部分设施无法及时入账和核算方法不规范等，这需要制定完善的解决措施，对公共基础设施的会计主体进行明确、清晰界定核算范围，做好每个流程的计量工作，以此提升公共基础设施的核算效率，促进政府会计的创新改革。
一、公共基础设施的定义及内容
1.定义范围。
《行政单位会计制度》（2013）中对公共基础设施进行了定义，其主要是由行政单位进行维护施管理，为社会公众提供公共服务，属于公共基础设施资产。但是目前社会对该定义的认可度不高，所以缺乏公认的定义，在制定公共设施会计准则时，也没有将相关定义明确的体现出来。那么在开展公共基础设施核算工作的过程中，由于公共设施的范围界定不清晰，许多公共设施没有计入到资产核算中，同时也会出现误计的情况，这就导致账外资产比较多，不利于社会的经济发展、
对于由行政部门负责维护管理，却不计入公共设施使用价值的部分，会根据《政府会计准则第3号——固定资产》中的相关规定来开展核算工作。但是不满足固定资产标准，没有超过1年以上期间的物品，比如公共设施中价值比较低的易消耗物品，将其计入固定资产则存在一定的偏颇，所以对于这类物品，在进行维护管理的过程中，可以采用“存货”核算方法。
另外，公共基础设施包括的内容比较多，主要有市政基础设施、交通基础设施、水利基础设施和其他公共设施，在对不同的公共基础设施进行会计核算时，需要根据对应的专业部门标准，制定相关明细。要对公共基础设施中的相关内容进行统一分类管理，将各方面的信息数据进行分析和对比，保证信息的有效性，为后续的核算计量和固定资产折旧计算提供参考依据。
2.主体内容。
公共基础设施核算工作在开展期间，在接收公共基础设施时，会按照成本进行初始计量工作。核算方法在不断变革的过程中，存量计量核算问题是比较常见的问题，如何进行准确核算需要进行深入研究。对于处于使用状态的公共基础设施，可以根据以往的相关资料来进行资产核算，但是有些公共基础设施的建设时间比较长，如果对涉及到的相关资料进行强收集，则需要花费较多的人力和物理，不利于会计核算整体经济效益的提升。所以对这类公共基础设施进行成本核算的过程中，可以根据记录保存的账目来确定资产。对于无法收集到的资产信息，可以对公共设施重新进行成本估算，确定公共基础设施的折旧率，对公共基础设施的价值进行合理估算。
增量公共基础设施在进行资产核算的过程中，一般采用历史成本方法来进行会计核算。首先，虽然公允价值可以将当前公共基础设施的价值展示出来，但是缺乏足够的适用条件，这种方法在应用过程中，需要对市场发展情况进行明确掌握，买卖双方要自己确定价格，但是公共基础设施的建设和使用不涉及到买卖双方，其属于国家，不会在市场上进行交易。其次，公共基础设施是目前国家的重要资产，要想将公共基础设施的作用发挥出来，一定保证整体的可靠性，应用历史成本法对公共基础设施进行增量计算，主要根据历史记录的相关证明进行核算，计量合理性有所保障。
最后，在推广应用免耕播种技术过程中，农民群众对核心技术的掌握力度不足，免耕播种、秸秆残茬覆盖、免耕或少耕等技术使用存在一定偏差。
我们调取了2017年在本体检平台上购买任何自费加项的人群(10491人),为了减少基础套餐本身项目的数量对于研究的影响,排除了本身基础套餐项目较多、费用较高,或者自费加项描述不清晰的1175人,最后选取9316人作为研究对象,此人群的基础体检套餐均基于《共识》,一致性较好。
二、初始计量中的难点及对策
1.存量计量。
市场经济的快速发展，政府部门对市场发展有了新的认知，明确了释放市场活力的重要性，对提升公共基础设施的服务效果有着积极影响。目前交通基础设施的投资渠道比较多，如政府和企业合作，该模式可以将企业的优势和价值充分体现出来，为公共基础设施的建设和发展提供了新的方向，但是这种模式在应用的过程中，也会出现管理主体不明确的情况，那么在进行会计核算的过程中也会存在一定的难度。
2.增量计量。
由行政部门管理和占有的公共基础设施，其管理主体属于行政单位。但是公共基础设施准则中，公共基础设施的主体范围有所扩大，许多事业单位和参公单位也属于公共基础设施的管理主体，但是事业单位的会计准则中却没有这方面的核算标准，那么在实际核算的过程中就会存在一定的困难。
对公共基础设施进行折旧计量的过程中，对于土地资源、河流和艺术作品等，不用进行折旧计量。而且公共基础设施在折旧后，不用进行再次计提折旧，在折旧后可以继续使用设施，需要继续应用，并做好科学的管理工作。此外，公共基础设施折旧根据用途计入当期费用的会计处理也欠妥。首先，行政事业单位费用化的资金需要向上级财政申请取回，会导致资金滞留在账户，与国库集中支付制度的原则相违背；其次，行政单位与事业单位会计制度中只有支出类账户，没有费用类账户，更无法根据用途计入费用。笔者建议在公共基础设施折旧的账务处理上参照固定资产的处理方式，借记“累计折旧”科目，贷记“资产基金——公共基础设施”科目，直接冲减净资产。
在实际进行公共基础设施核算期间，应该由行政单位进行统一核算，确定具体资产。公共基础设施的建设单位，需要进行建设期间的各项资产核算工作，并将其交给行政部门，这对提高公共基础设施核算的准确性有着重要作用。基础设施项目在完成后，需要办理移交手续，将公共基础设施项目建设期间的相关资料，交给上级部门，让接收部门可以明确公共基础设施的具体内容。比如事业单位在移交相关账目时，需要按照相关流程进行操作，做好资产清理工作。
三、后续计量的难点及对策
1.折旧计量。
新公共基础设施的获得可以通过行政单位自己建设、外购或无偿调入等方式。公共基础设施在建设过程中，资金来源比较广泛，所以公共基础设施的建设成本也是由多个部分组成。在这一过程中，土地使用权是否计入到建设成本中是一个急需明确的问题。通常来讲，将土地使用权计入公共基础设施建设中的无形资产比较合适，对于公共基础设施，可以将其计入到会计核算中。单独计价入账的土地使用权，不用进行折旧计算，而且将土地使用权计入无形资产，在购入公共基础设施的过程中，可以按照企业的会计标准进行相关计算，将其与公共基础设施分开核算，也便于折旧年限的确定，土地权限在到期之后，可以重新缴纳资金进行续期。
2.维修计量。
公共基础设施在应用期间，会受到多方面因素的影响而出现损坏情况，为了保证公共基础设施的应用效果和整体的服务性能，政府部门会对公共基础设施进行定期或者不定期的维修护理工作，在这一过程中会支出许多维修资金，公共基础设施在发生比较严重的损坏时，也需要对公共基础设施进行改建，这是公共基础设施维修支出主要包括的内容。在进行公共设施核算时，维修支出也需要计入到核算内容中。可以将“基础设施建设费”设为二级科目，而贷方科目根据资金的来源不同分别计入不同的会计科目。用于公共基础设施日常维护的支出由事业单位财政直接支付，贷方科目为“财政补助收入”，而属于事业单位财政授权支付的贷方支出应在“零余额账户用款额度”科目反映，事业单位直接用银行存款支付的维护支出则应直接贷记“银行存款”科目。
柳红和苏秋琴一个朝东走，一个朝西走，相隔有一两垄地远时，听到烂眼阿根的叫声，两人不由自主地回头，相视一笑，仿佛在说：扒灰佬就是扒灰佬；神经病就是神经病。柳红踏着三轮车回家，心里有些毛毛糙糙的。当她看到白天明和公公苏长河在自家院子里白话，柳红的心被猛地扯到嗓子眼上，堵得她气都喘不过来了，她扔下三轮车，三步并作两步，冲进屋里去。
3.终止确认计量。
当一段公共基础设施使用年限已到，需要报废时，事业单位公共基础设施管理单位上报待批，借记“待处理财产损溢”科目，并转出已计提的折旧，贷记“固定资产”科目。收到批复时，再将“待处理财产损溢”科目抵减净资产“非流动资产基金——固定资产”科目。经批准报废的某些资产处置后发生的费用及变价收入相应地记入“待处理财产损溢”科目。处置报废资产完毕收支相抵后的净收入记入“应缴财政款”科目。若将该公共基础设施的管理权移交给其他单位，如事业单位将不属于自己管理的公共基础设施移交给行政单位时，则应当根据《移交表》借记“非流动资产基金（移交××单位）——固定资产”科目，贷记“固定资产（移交××单位）”科目，完成自己账上资产的清理。
首先由x∈{x}-,f(x)∈f({x}-),于是{f(x)}⊆f({x}-),从而clY{f(x)}⊆clYf({x}-);其次由f连续,f({x}-)⊆{f(x)}-,于是clYf({x}-)⊆{f(x)}-=clY{f(x)}。从而clY{f(x)}=clYf({x}-)。
（作者单位：朝阳市市政工程管理处）
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