对土地增值税实施中具体问题的探讨，本文主要内容关键词为：增值税论文,土地论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国土地增值税暂行条例（以下简称《暂行条例》）颁布实施一年多以来，对防止国家土地资源和收益的流失，规范土地市场，加强宏观调节，维护国家权益，起了重要作用。但是，由于《暂行条例》本身存在某些不足，给实际工作带来了诸多困难。笔者拟就其中的一些具体问题谈点看法。
一、土地增值税中增值额的计算问题
开征土地增值税，实际上是对开发公司向政府上缴货币地租和实物地租的一种规范化，是解决房地产业发展不均衡，产品结构不合理，协调经济发展的一种调控手段。土地具有自然和社会经济双重属性，土地增值从本质上看也具有多重含义：一是土地作为一种不可再生、稀缺的自然资源，随着社会经济的发展，供不应求程度的增加以及城镇公共基础设施、市政设施和环境的改善而产生的土地自然增值；二是随着投资者对土地物化劳动和活劳动的投入而产生的土地累积性资本增值；三是通货膨胀因素导致物价指数上涨而产生的土地虚拟性增值。土地增值税能否顺利实施，关键在于如何正确划定土地增值收益的界限，合理区分保值部分和增值部分。从《暂行条例》上看，计算增值额的“扣除项目”中包括土地、房屋的开发成本和费用及与转让房地产有关的税金。因此，土地增值额的课征对象排除了土地资本增值部分。但增值额是否应包括土地自然增值和虚拟性增值两部分则值得探讨。从理论上看，土地的相当一部分增值是由于政府投资于城镇基础设施建设，以及整个城镇经济的发展，改善了土地所处的周围环境，因而带来了土地的自然增值，政府就这一部分征税，参与增值收益的分配，是理所应当的。而虚拟性增值是通货膨胀因素造成的，如果在计算增值额时不扣除因物价指数上涨而产生的虚拟性增值部分，无形中会加大开发商的压力和负担，增大投资风险，并影响开发商的积极性。笔者认为，在计算增值额时，应根据物价指数上涨幅度调整“扣除项目”的总金额，将它列入保值部分。这样计算扣除了物价因素对计算增值额的影响，较为合理，也不会损伤投资者把房地产投资视为保值手段的信心。这样，既可保证开发商有利可图，又可防止国有资产的流失。
二、土地增值税实施中的政策倾斜问题
《暂行条例》中，除了规定纳税人建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额20%的部分以及因国家建设需要依法征用、收回的房地产实施免征增值税以外，再没有其它的减免规定。这未能充分体现出土地增值税对引导房地产投资方向的特殊调节作用。笔者认为，因治理环境污染、工厂等生产性企业搬迁的土地开发项目，公益性服务开发项目，微利建设项目，高新技术开发项目以及基础设施开发项目等在转让物业、获取增值收益时，也应当适当减征或免征土地增值税，才能更好地体现土地增值税的调节功能。
在税率设置上，土地增值税实行四级超额累进税率，档次较少，线条较粗。我国由于经济地理环境、现行政策及经济发展的差异，尤其是土地的区位固定性，使房地产业的发展具有较强的区域性。沿海地区经济发达，投资回报率高，特别是大量外资的涌入，加剧了地区间房地产业发展的不平衡，对投资回报率较高的高档住宅的投资远远超出了普通住宅的发展，形成不合理的产品结构。这种由于回报率高低不平衡而产生的投资结构不平衡，国家在通过有关政策加以调节的同时，在土地增值税的实施中也适当加以区别，通过差别税率进行调节。笔者认为，国家应区别不同地区、不同作用的土地开发项目按增值额分档设置差别累进税率，对国家鼓励建设的开发项目的增值部分实行低税率，对国家不鼓励、不提倡的开发项目的增值部分实行高税率。
三、土地增值税实施中的风险补偿问题
房地产投资地域性强，投资额大，建设周期长，因此，风险较大。高风险自然应得到较高的回报率。国家在对开发商高收益征收土地增值税时，应对增值收益进行合理的分解，区别对待。从某种程度上讲，房地产投资建设周期越长，受通货膨胀因素影响的可能性越大；投入越多，建设周期越长，风险也越高。因此，在课征土地增值税时，除了扣除通货膨胀或物价上涨因素以外，还应给予一定的风险回报，以保证高风险下合理的回报率。比如，对某些仅以开发土地、转让熟地为目的的项目，由于其风险性低于以房屋开发为对象的项目，由此而产生的增值收益应区别对待，对前者实行高税负，对后者实行低税负，并视风险大小给予适当的风险补偿。这对抑制土地投机和炒买土地、牟取暴利的行为，具有重要意义。
四、土地增值税实施中的配套措施问题
土地增值税实施涉及到地价评估，基准地价的制定，评估机构建设，规范市场交易行为等一系列问题，这一切都有待进一步完善。当前，我国土地价值很大一部分是通过房产交易体现出来的，这种状况在旧有房屋的交易中尤为明显。由于房价和地价至今仍未分解，难以单独计算，也给土地增值税的征收设置了一道障碍。再有，原房地产评估办法已不适应新的要求，在此基础上征收土地增值税必然会产生更多的矛盾。因此，在明确有关具体实施办法的同时，应抓好相关配套措施的制定与完善。
（一）完善房地产评估机构及其职能，加强房地产评估队伍的建设。土地增值税，确切地说，应称为土地使用权转让增值税。转让价格是否合理，关键在于是否有一个科学、公正、合理的评估参考价格。因此需要进一步完善房地产评估机构，建设一支高素质的评估队伍。这是搞好房地产价格评估的中心，也是土地增值税顺利实施的关键。
（二）强化土地使用权出让的管理。目前，我国土地一级市场土地使用权出让大多采取协议方式，透明度不高，随意性大，往往背离市场价格，从而引发土地投机行为的发生。规范市场行为不但要抓“二级市场”，而且也要抓“一级市场”的交易行为。应大力提倡招标、拍卖等方式，使土地交易价格更接近其内涵的价值，从根本上杜绝土地收益的不合理流失。
（三）正确测定土地基准价格。土地使用权的出让价格，一般以土地基准价格为依据。土地基准价格的正确与否，直接反映出土地一级市场交易行为是否规范。我国土地收益的流失，很大一部分是由于土地基准价格偏低，对预期土地增值收益测算不足造成的。根据级差地租理论，土地基准价格在测算中应包括三个部分：一是征地搬迁补偿费用；二是基础设置配套费用；三是不同地块的环境因素和适当的管理费用。这样测定的目的，是为了使土地出让金与基础设置、拆迁安置等费用挂钩，保证城市建设资金有足够的来源。