关于我国会计职业道德建设的思考，本文主要内容关键词为：会计论文,我国论文,职业道德建设论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、对我国会计职业道德建设的思考
（一）“良心主导”型会计职业道德模式的确立及作用
作为经济道德范畴的中国传统会计职业道德的“良心主导”型模式并非偶然，而是与我国传统文化和社会经济结构等直接相关的。首先，我国几千年的传统文化主要以儒家文化为主流，都以“良心”作为“善行”的判断标准和“道德”的修养途径。长期以来，会计工作者也同样以“良心”作为道德修养最基本的标准，由于其职业的特性更决定了“受人之托，忠人之事”的信念，“良心”也就成为一种自我评价和社会公众评价的依据。另外，我国传统的经济结构以“小农经济”为主体，民族企业也多为“家庭式”经济组织，企业中的会计人员也以“良心”作为业务处理标准和行为准则，在这样一种社会经济结构中，“诚实、忠于”成为了中国会计职业道德的精华也就不难理解。由于长期封建社会的“小农经济”和传统文化的根基过于坚固，新中国成立后，国家在所有制方面发生了变化，但会计工作的文化环境并没有割断历史的联系。
从会计职业性质上来考察，无论将会计视为经济信息系统，还是看作管理活动，无疑会计人员之于”受托责任”是一个不争的事实。他们要对经济活动进行核算，在职权范围内实行监督，提供会计信息和参与管理。这些日常工作虽然有不少制度性的规定，但从会计工作者个人的角度来看，更多是在凭着“良心”来尽道义上的责任。“受人之雇，忠人之事”是会计人员职业道德的生动体现，这也是会计人员同某些领导者和股东共同进行会计违规操作的原因之一。在此情况下，往往物质利益诱导在先，“道德”驱使在后，经常出现了一些所谓以“道德”反“法规”的现象。
应当承认，以“良心主导”型为特征的中国传统会计职业道德，曾有其积极的意义，它对于保证会计工作的正常进行，维护特定的产权制度和产权关系都起到了一定的作用，即使在建设社会主义市场经济的今天仍然有其积极的一面。我们应对以“良心主导”型为特征的中国传统会计职业道德给予公正的评价。
（二）对“良心主导”型会计职业道德现状的理性分析
在肯定“良心主导”型会计职业道德模式积极性一面的同时，也应看到，我国会计职业道德面对社会主义市场经济和整个社会结构的转型同样出现了很大程度的不适应。突出表现为：会计职业道德评价失范；会计职业道德价值取向紊乱；各种各样的非道德主义泛滥；会计职业道德控制机制弱化；会计职业道德教育扭曲等。根据不久前（天津市2001年）对1166名不同行业和不同层次的会计工作者（其中高级会计师26人，会计师188人，助理会计师和会计员688人，其他会计人员264人）的调查结果显示，我国会计职业道德的现状不容乐观。
应当说，会计信息质量是会计工作的生命，同时也是衡量会计职业道德的标准之一。在对会计信息失真中会计人员所担任的角色的调查中，有1166名会计人员接受调查，有效答卷为1085份。调查表明，会计人员被迫操作的虽然排在第一位，但主动出谋划策和配合单位负责人作假的高达37.97%（见表1）。
表1 会计信息失真中会计人员的角色
项目（有效答卷为1085份） 人数
比例
主动出谋划策
121 11.15%
配合单位负责人作假291 26.82%
被迫操作的485 44.70%
因业务水平低而出错188 17.33%
会计职业道德与会计法律法规相比，其对人员的约束行为和所发挥的作用是无法相比较的，但因此而否定其对会计人员行为的规范作用是不正确的。应该指出，大多数会计人员的工作热情和工作态度端正，当会计人员坚持原则同单位负责人的意见产生分歧（含违反会计法规）时，会计人员大多数只能选择按单位负责人意见办（占21.86%），或者作好“技术处理”按单位负责人意见办（占61.27%），坚持原则的人很少。在对付外部会计检查时，会计人员按单位负责人的意见出谋划策，实施应付者占绝大多数（63.89%）（见表2和表3）。
表2 当会计人员同单位负责人的意见产生分歧时
项目（有效答卷为1162份）人数
比例
宁可下岗也要坚持原则
196
16.87%
直接按单位负责人意见办 254
21.86%
作好“技术处理”，按单位负责人意见办
712
61.27%
表3 会计人员按单位负责人的意见应付外部检查
项目（有效答卷为1141份）
人数
比例
多数 728
63.81%
少数 321
28.13%
极少数928.06%
毫无疑问，会计职业道德的评价标准不仅涉及会计工作的导向问题，同时也关系到会计工作的质量。在对1166名会计人员的调查中，该问题的有效答卷为958份。调查表明，在现实工作中，单位负责人和群众对会计人员评价标准前4项依次为：精通业务（601人）；遵纪守法、不谋私利（546人）；熟悉法律法规，用好用足国家政策（500人）；服从领导（451人）。这也说明，人们将精通业务即业务水平来代替职业道德的传统观念没有发生变化。
我国会计职业道德的现状是多种因素共同作用的结果，与当前的社会风气有密切关系。调查数据显示，人们普遍认为社会风气对会计职业道德有很大和一定影响（见表4）。
表4 社会风气对会计人员职业道德的影响
项目（有效调查人员为1013名）
人数 比例
有很大影响352 34.75%
有一定的影响
599 59.13%
没什么影响62
6.12%
我国会计职业道德存在的问题还在于在现实工作中，会计人员职业道德的约束机制不具备，这样不仅对违反职业道德的有关人员无法进行约束，同时也会助长非道德主义泛滥。调查表明，对不讲会计职业道德会计人员的处置没有或太轻（见表5）。
表5 现实中对不讲职业道德会计人员的处置
项目（有效调查人员为936名）人数比例
没有362
38.70%
太轻490
52.40%
太重848.90%
目前，我国会计职业道德建设上还存在着一些认识上的误区和盲点。有不少学者认为，我国会计人员的职业道德出现了严重滑坡，并将会计信息失真等问题归罪于会计人员的职业道德，这是不现实、不正确的。当前，我国的会计人员的文化水平以及业务素质与计划经济体制时期相比有了较大的提高，会计人员作为企业的员工，受雇于企业，在观念和行动上维护本企业的物质利益，听命于企业的领导是一种正常的行为。特别是在企业利益与国家利益出现矛盾时，在法律范围内和一定程度上维护企业利益和自我利益是一种内在本能，因为会计人员的物质利益与企业直接相关。如果说将目前的会计信息失真、会计工作秩序混乱皆归于会计人员及其职业道德是不合理的。调查资料也表明，普遍存在的信息失真在大多数情况下，会计人员是被迫的；当然也与会计人员道德受社会风气的影响、单位负责人道德水平低下、缺乏专门的会计职业道德自律组织不无关系。
会计职业道德的现状及其所面临的困境，不仅影响了会计工作的质量和水平，也严重影响了会计在社会发展中的积极作用。为规范会计行为，提高会计工作水平，充分发挥会计在维护市场经济秩序中的作用，重新构建符合社会主义市场经济体制的会计职业道德极为必要。
二、中国会计职业道德建设的展望
（一）由“诉诸良心”走向“基于规范”是一种历史必然
众所周知，道德被认为是一种行为规范，即约定俗成制约人的行为准则。会计职业道德是会计人员在办理会计事务过程中所遵循的行为规范。它在长期的会计实践过程中逐渐形成和发展起来，并体现出约定俗成的公认性及为特定社会经济服务的历史性。会计职业道德从本质上来考察属于“经济道德”范畴。经济道德通常被定义为在经济领域里约定俗成地制约人的经济行为准则，它主要通过人们自觉地认可并履行，因此，经济道德可称之为非制度规范。应该说，作为非制度规范的会计职业道德产生于具体的、历史的、特殊的经济关系下，与会计制度有着“天然”的联系，并在一定程度上受其影响和制约，所以，会计职业道德是会计制度规范的一种补充形式，具有制度规范的某些内在因素，并在一定条件下可直接成为制度规范的内容，它不可能与制度规范相对立而存在。换言之，会计职业道德是会计制度的附加物和附生物，会计制度对会计职业道德具有的质的规定性，决定了会计职业道德只能到会计制度规范中寻找生存与发展的空间。
会计职业道德由“诉诸良心”走向“基于规范”有其主客观原因。首先社会主义市场经济要求会计职业道德发展到一定时期必然走向规范。应该说，市场经济是一种法制经济，市场经济是交易方式和物质利益取得方式的一种变革，会计人员的价值观念也随着市场经济观念的变化而变化。我国通过法律来对职业道德作出规定也是出于对市场经济的维护和对当前会计职业道德失范的一种补救办法。其次，社会道德的变迁客观上要求从“诉诸良心”走向“规范”。道德的变化基于伦理，而伦理同样受“物质”的诱导，如利用会计政策为企业谋求利益是合理的，也是容许的。在很多情况下，仅依靠“良心”去约束人们的行为，往往显得无能为力，通过制度规范来完成原先由会计职业道德的约束可以说是职业道德发展到一定程度的结果，是一种道德进步。会计责任感属会计职业道德范畴，但会计责任感又分为不同的层次。会计职业道德的建设决不可仅仅依赖于“良心”来完成，良心只是道德的存在场所，但决不是职业道德建设的途径。从诉诸良心到基于规范是一种发展，就如同将约定俗成的一般标准上升为法律本身就是一种进步。正如有的学者所指出的：“道德进步的要求最终导致了社会关系的普遍的法制化趋向。与社会的这一演进过程一致，会计变革在当代也普遍地表现出规范化和法制化特征，并且，作为权利和利益均衡的产物，对会计规范的尊导裨上成为正当、真实、公正等会计信条的衡量标准（注：胡凯：《道德进步与会计变革》，《会计研究》，1998年第2期。）。”（胡凯，1998）另外，会计事业需要推动会计职业道德走向规范。我国有上千万庞大的会计队伍，这支队伍的管理不能仅仅靠“诉诸良心的职业道德”来完成，仅依靠“诉诸良心的职业道德”不仅管不好，最终也管不了。要想真正发挥会计的应有作用，保证会计工作水平，还要依赖健全的法规来完善和加强。但在会计职业道德规范建设中应将“社会价值与自我价值”结合起来，寻找合理的利益谋求方式。
可以说，会计职业道德从“诉诸良心”到“基于规范”的转换是一种创造性工作。人们首先应在观念上进行转变。如会计人员从以前的“大公无私”、“杀心中贼”到现在利用国家法规的空子，为自己或企业谋求利益，不能简单地说成会计职业道德的“滑坡”。实际上，这说明在市场经济条件下，会计人员的职业道德选择更加理性化、经济化和市场化；也从一个侧面说明会计职业道德由“诉诸良心”向“基于规范”转化的必要性。如果不能正确理解会计人员的市场行为，不能正确理解会计职业道德的这一趋势性变化，而简单地说成职业道德“滑坡”，并依然通过“良心主导”来解决现实的问题，难免会与市场经济和会计工作的现实相冲突。应该指出，“诉诸良心”是对会计职业道德最基本的要求，即使这最基本的道德要求在市场经济条件下同样也需要“法律法规”的支持，非制度的职业道德要通过制度因素发挥其更充分的作用。在会计职业道德建设上，应鼓励会计从业人员积极向上，但也要通过法律和法规来提示一些不想遵守或想违反会计职业道德的人员，使之在其会计行为的选择上更加理性和道德。毫无疑问，会计职业道德发展到一定阶段必然由约定俗成上升为制度，而制度余下的空白仍然由职业道德来填充和完善。这也是会计职业道德不断发展的历史轨迹和必然选择。
从实际情况来看，会计职业道德只依赖“良心”及公众的约定俗成是不能完全解决问题的，因为，在物质利益的诱导面前，支配人们行为的主要因素往往是欲望，而不是道德。所以在条件成熟时，及时将某些职业道德的内容通过制度规范的形式来加以明确是必要的，特别是在会计人员回归企业，作为企业雇员的一部分时，仅仅依赖道德品质和意识来规范会计人员的行为是不理智和不现实的。作为企业雇员的会计人员，由于物质利益和诸方面受企业制约，在其从业时首先要考虑企业的需要，而大众和社会的利益通常是置于第二位的，除非通过某种法律法规的形式给予保证。可以说在会计职业道德上从“良心主导”到“基于规范”是一种必然的选择，我国最近新修订的《中华人民共和国会计法》和财政部制定的《会计基础工作规范》对此已作出了明确规定。
（二）社会价值与自我价值的统一是我国会计职业道德的基本取向
从经济制度上来看，以自我价值为中心是私有制社会的基本价值取向。我国是社会主义国家，社会价值与自我价值的统一应作为会计职业道德的基本取向；在会计职业道德中，价值取向应是其最本质和核心的内容，它是在特定经济制度下的利益谋求方式、谋求行为的选择。在社会主义市场经济条件下要求会计人员以社会价值为中心，强调会计职业为广大公众及社会服务，以社会整体利益最大化和最优化作为会计职业的目标是社会制度的一种内在要求；同时作为商品经济社会，会计人员作为一般职业者追求功利主义和自我价值的实现也是无可厚非的理性选择。如何将社会价值和自我价值有机地统一起来则是一个现实的课题。市场经济从一定意义上讲，可以说是以“利益”为手段（杠杆）发展社会生产力的一种经济体制。而道德建设就是如何正确地看待和处理这种“利益”关系。会计职业道德可以说是会计人员世界观、价值观和人生观的集中体现。在市场经济前提下，会计人员职业道德要实现社会价值与个人价值的统一并不是要否定物质利益，而是利与义的统一体，在这统一体中，会计人员的职业道德的核心是为人民服务，在为人民服务的同时并不排斥追求个人服务。
与此同时，事实证明市场经济需要与之相适应的会计职业道德。正如同有的学者所指出的：“现代中国人生活在新旧道德的历史嬗变期，承受着新旧道德冲突，一面被新生活所诱惑，一面又被旧心态所禁忌，陷入无法回避的道德困境。（注：李振纲：《现代中国人面临的道德困境及其补救》，《中国人民大学学报》，1997第1期。）”（李振纲，1997）目前在会计上，突出表现为会计信息失真，会计工作秩序混乱，一些企业和组织指使会计人员编制和提供虚假的财务会计报告，严重扰乱了正常的市场经济秩序。这同当前会计职业道德价值取向有相当大的关系，企业会计人员一方面要承担着造成会计信息失真和弄虚作假的法律责任，同时又受到良心的自我谴责，负有道德责任。在这个历史阶段，只强调会计职业道德的社会价值，而忽视自我价值和自我利益是不正确，也是不现实的；反之，过分强调自我价值和个人功利，不符合社会主义市场经济的基本要求。因此，只有将社会价值与自我价值相统一，作为当代会计职业道德的基本取向，才是合理而现实的选择。
（三）有必要建立会计职业道德准则
会计职业道德的建设是一项长期而艰巨的任务。会计职业道德是会计文化的一部分，是长期会计工作实践中凝聚的道德观念、道德心理、道德准则，人生理想等的总和。其是由多种因素组成的多层次系统，起点为对会计工作者的道德认识。会计职业道德是会计职业内在要求和时代外在要求的统一，作为会计职业内在、外在要求统一的职业道德，发展到一定历史时期，必然要求以制度规范的形式将其确定下来，成为全体会计工作者的基本行为准则。同时，以会计准则形式将会计职业道德的基本内容确定下来，实际上是确定了“道德优先”的原则，其一方面有利于会计人员接受，也有利于会计工作的顺利开展，是一种历史必然。
从现实来看，大多数会计人员也认为应当建立“会计职业道德准则”。不久前对1166名不同层次的会计工作从业人员进行了问卷调查，有效答卷为974份。结果表明，有823人认为制定“会计职业道德准则”有必要，占有效调查人数的84.50%，只有5.54%的有效调查人员认为没有必要制定会计职业道德准则（见表6）。另外，大多数会计人员认为，在市场经济条件下，要想充分发挥会计职业道德的作用，会计职业道德应主要来自于法律、法规。该问题共收回有效答卷970份，调查结果表明，有94.12%的人员认为会计职业道德应全部或部分来自于会计法律和法规（见表7）。
表6 是否有必要制定会计职业道德准则
项目（有效答卷为974份）
人数
比例
有必要制定会计职业道德会计准则 823
84.50%
没必要制定会计职业道德会计准则 54
5.54%
说不清 97
9.96%
表7 会计职业道德是否应来自会计法律、法规
项目（有效调查人员为970名）
人数 比例
全部会计职业道德来自于会计法律、法规
645 66.49%
部分会计职业道德来自于会计法律、法规
268 27.63%
很少会计职业道德来自于会计法律、法规
31
3.20%
会计职业道德与会计法律、法规无关 26
2.68%
上述调查和分析表明，在中国会计职业道德建设过程中，注重会计职业道德规范建设的趋势已形成，时机已经成熟，确实有必要建立一项会计职业道德准则，以规范会计行为，充分发挥会计维护社会主义市场经济秩序的作用。
标签：会计职业道德论文; 会计论文; 职业道德论文; 会计规范论文; 单位负责人论文; 工作规范论文; 企业经济论文; 财务与会计论文; 市场经济论文; 经济学论文;