新企业所得税法下的分公司税务筹划，本文主要内容关键词为：税务论文,所得税法论文,分公司论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
税务筹划是指在遵循税收法规的前提下，纳税人对企业的组建、经营、投资及筹资等活动进行的旨在减轻税负，充分利用税法所提到的包括减免税在内的一切税收优惠，对多种纳税方案进行优化选择，从而达到税负最小化的一种财务管理谋划活动。税务筹划与偷税、避税有着本质的区别。对于“偷税”，《税收征管法》明确规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。而对于“避税”和“税务筹划”，通常认为：避税不同于偷税，偷税是非法行为；而避税有悖于道德上的要求，在价值上是不可取的，如利用税法漏洞钻税法空子等。因此“避税”与“税务筹划”相比较：前者虽然不违法，但属于钻税法的空子，有悖于国家的税收政策导向；后者是完全合法的，在某些情况下，甚至是税收政策予以引导和鼓励的。
随着新《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的颁布实施，国家税务总局又公布了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》（国税发[2008]2号），这些新法规的实施将会对跨区经营企业产生什么样的影响？它们的实施是否会增加企业总的税务成本？鉴于此，相关企业非常有必要对这些新税收法规进行分析研究、税务筹划，从而调整自己的组织形式。因此，本文拟就新企业所得税法下分公司税务筹划的一些具体情况进行分析，以期能够对公司进行纳税筹划时提供一定的参考。
一、分公司的形式及与其相关的企业所得税规定
分公司是指作为公司的分支机构而存在，不具有法人资格，民事责任由总公司承担。在国家税收中，其往往与常设机构是同义词，往往难以被视为独立法人主体，很难享受到地区的税收优惠待遇。但分公司作为总公司统一体中的一部分接受统一管理，损益共计，可以平抑自身经济波动，部分地承担纳税义务。设立分公司无需接受层层审查，设立程序比较简单，费用开支比较少。分公司主要包括两种形式：一种是具有生产经营性质的分公司；另一种是不具有生产经营性质的分公司。具有生产经营性质的分公司可以从事生产经营和销售活动。不具有生产经营性质的分公司不能以自己的名义签订商业贸易合同进行营利性的贸易、投资活动，否则其签订的营利性协议是无效的。不具有生产经营性质的分公司一般只能从事总公司营业范围内的业务联络活动，包括联络、了解分析市场行情、参与商务谈判。
不同的企业组织形式有不同的税收水平，因此，企业必须研究有关税收法律规定，分析不同的企业组织形式给企业带来的税收影响。税法中相关的具体规定为：
（1）不具有生产经营性质的分公司。国税发[2008]2号第十一条规定：“不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部辅助性的二级及以下分支机构，不就地预缴企业所得税。”第十二条规定：“上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税。”从企业所得税看，不具有生产经营性质的分公司，由于不能从事经营活动，没有业务收入，不存在利润，也就没有应纳税所得额，无需缴纳企业所得税；从流转税上看，由于不具有生产经营性质的分公司不从事经营活动，所以在当地无需缴纳流转税。
（2）具有独立生产经营职能的部门。国税发[2008]2号第十条规定“总机构设立具有独立生产经营职能部门，且具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将具有独立生产经营职能的部门视同一个分支机构，就地预缴企业所得税。具有独立生产经营职能部门与管理职能部门的经营收入、职工工资和资产总额不能分开核算的，具有独立生产经营职能的部门不得视同一个分支机构，不就地预缴企业所得税。”
（3）具有生产经营性质的分公司。国税发[2008]2号第十六条规定：“总机构和分支机构处于不同税率地区的，先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后依照本办法第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额后，再分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额。企业所得税可以在分公司所在地税务机关缴纳，也可以汇总后由总公司集中缴纳。对于由总公司汇总缴纳的，由总公司所在地国税局开具企业所得税已在总机构汇总缴纳的证明，分公司凭此证明到所在地国税局办理相关手续。一般来说，汇总纳税优于独立纳税，因为总公司和分公司的盈、亏可以相互弥补。”第二十三条规定：“总机构应按照以前年度（1～6月份按上上年度，7～12月份按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。计算公式如下：某分支机构分摊比例＝0.35×（该分支机构营业收入/各分支机构营业收入之和）＋0.35×（该分支机构工资总额/各分支机构工资总额之和）＋0.30×（该分支机构资产总额/各分支机构资产总额之和），以上公式中分支机构仅指需要就地预缴的分支机构，该税款分摊比例按上述方法一经确定后，当年不做调整。分公司根据总公司税务局出具的《企业所得税汇总纳税分支机构分配表》进行纳税申报。”
二、不同性质分公司所得税税务筹划实例分析
其一，不具有生产经营性质的分公司或小型微利企业。
[例1]总公司A所得税税率为25%，在外省有分公司B。2008年一季度总公司合并后盈利1000万元，分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%。总公司A缴纳的所得税=1000×25%=250万元；分公司B因不具有经营性质，不需要在当地预缴所得税。
其二，具有独立生产经营职能的部门。经营收入、职工工资和资产总额不能分开核算的分支机构，分析同例1；具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的分支机构，见下述分析。
其三，总公司合并利润处于亏损情况下。
[例2]总公司A，外省分公司B所得税税率均为25%，2008年一季度总公司合并后亏损1000万，分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%。总公司A预缴的所得税=0×25%×90%=0万元；分公司B分配的预缴所得税额=0×25%×10%=0万元。
其四，免税期内，总公司合并利润处于盈利情况下。
[例3]总公司A所得税税率为25%，2008年仍然处于“两免三减半”期限内。2008年一季度总公司A合并后利润为1000万元。外省分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%，因总公司A处于免税期，在其向分公司出具的企业所得税汇总纳税分支机构分配表应如下：
利润总额：1000万
税率：25%
应纳税额：250万
减免税额：250万
应交所得税额：0
总公司A预缴的所得税=0×90%=0万元；
分公司B分配的预缴所得税额=0×10%=0万元
其五，免税期满，总公司合并利润处于盈利情况下。具体分析如下：
（1）税率相同情况下处理
[例4]总公司A实际适用所得税税率为25%，外省分公司B在广州交纳增值税。2008年一季度总公司A合并后盈利1000万元，分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%。A公司应缴纳的所得税=1000×25%=250万元，其中，A总公司所在的缴纳所得税=250×90%=225万元，B公司在广州的预缴所得税=250×10%=25万元。
（2）税率不相同情况下处理——分公司税率高于总公司
国税发[2008]2号第十六条规定:“总机构和分支机构处于不同税率地区的，先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后依照本办法第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额后，再分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额”。
[例5]A公司实际适用所得税税率为15%，外省分公司B交纳增值税，因A公司仅销售产品，其适用的企业所得税税率为25%。2008年一季度总公司A合并后盈利1000万元，分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%。其中，A总公司所在的缴纳所得税=1000×90%×15%=135万元，B公司在广州的预缴所得税=1000×10%×25%=25万元。
（3）税率不相同情况下处理——分公司税率低于总公司
[例6]A公司实际适用所得税税率为25%，外省分公司B生产新技术产品，交纳增值税，企业所得税税率为15%。2008年一季度总公司A合并后盈利1000万元，分公司B按照有关收入、工资和资产计算所得税分配比例为10%。其中，A总公司所在的缴纳所得税=1000×25%×90%=225万元，B公司在广州的预缴所得税=1000×15%×10%=15万元。
从上述分析可看出，不具有生产经营性质的分公司，不需要在当地承担或预缴所得税，新企业所得税法下的规定没有对其产生影响。具有生产销售经营性质的分公司，总公司合并利润为亏损或即使有盈利，如果分公司处于免税期，新所得税法规实施对其没有影响。免税期满后，总公司合并利润盈利情况下，如果分公司和总公司税率相同时，具有生产销售经营性质的分公司，新所得税法实施对其没有影响。免税期满后，总公司合并利润处于盈利情况下，如果分公司高于总公司税率时，具有生产销售经营性质的分公司，预缴所得税会较高，新所得税法的实施对其有一定的负面影响。因此，在这种情况下，应考虑减少分公司的生产销售量，增加总公司的业务，通过所得税分配比例的调整，才能从整体上降低整个公司的税负。免税期满后，总公司合并利润处于盈利情况下，如果分公司低于总公司税率时，具有生产销售经营性质的分公司，分公司预缴所得税会较低，新所得税法的实施对其有一定的正面影响。在这种情况下，应考虑增加分公司的生产销售量，减少总公司的业务，通过所得税分配比例的调整，从整体上降低整个公司的税负。因此，在设立企业时，要考虑好各种组织形式的利弊，做好所得税的税务筹划，再决定设立何种形式的分公司，以从整体上降低整个公司的所得税成本。
在新税法下，企业还可以通过选择优惠税率进行筹划。新税法规定法定税率为25%，国家需要重点扶持的高新技术企业为15%，小型微利企业为20%（企业所得税法第28条），非居民企业（未在中国境内设立机构场所）为20%（企业所得税法第3条）。针对企业所得税率的变化，有条件的企业应努力向高新技术企业发展，获得优惠政策。对于小型微利企业应注意把握新所得税实施条例（第92条）对小型微利企业的认定条件，掌握企业所得税率临界点的应用。新所得税条例规定的小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。因此，在进行企业所得税纳税筹划时，从不同角度（包括税率，组织形式等）存在着很多纳税筹划的空间，企业应该抓住机遇，根据自身特点仔细考虑，进行税务筹划。
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