国家审计与内部审计耦合联动机制研究
南京财经大学 时 现
【摘 要】 基于耦合理论，以提升监督合力、提升审计绩效为主要目标，基于国家审计与内部审计双重视角，分析了二者耦合联动的机理特征和理论逻辑。从重塑国家审计与内部审计关系出发，探讨了耦合联动机制与实施路径，形成了矩阵式组织管理体系、与自律组织协同递进、沟通审计计划、延伸审计业务内容、创新审计模式和共享审计资源的相关建议。
【关键词】 国家审计； 内部审计； 耦合联动
一、引言
进入新时代，高质量发展成为我国经济建设的主旋律。2014年10月，《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》中提出：“加强党内监督、人大监督、民主监督、行政监督、司法监督、审计监督、社会监督、舆论监督制度建设，努力形成科学有效的权力运行制约和监督体系，增强监督合力和实效”的要求。2018年5月23日，中共中央审计委员会第一次会议上，习近平总书记强调：“要加强对内部审计工作的指导和监督，调动内部审计和社会审计力量，形成审计监督合力”。众所周知，国家审计、内部审计和社会审计构成了我国的审计监督体系，三者各有特点、各有侧重，密切协调、缺一不可[1]。高质量发展呼吁三大审计进一步协同联动，优势互补，形成合力。当前，购买社会审计服务已在国家审计和内部审计业务中得以普遍应用，国家审计与社会审计、内部审计与社会审计之间的耦合联动机制基本建立，并在实践中不断优化和完善，审计监督合力彰显。比较而言，国家审计与内部审计合作却比较薄弱。尽管专家学者普遍认为应该整合资源，共享成果，但实务中却缺乏有效的机制给予规范和指导，国家审计对内部审计指导监督作用尚未得到很好发挥，内部审计质量也无法满足国家审计需要。我国的内部审计是应国家审计需要而产生的。早期，内部审计作为国家审计的构成部分对部门、单位的财政财务收支进行监督，国家审计机关对内部审计业务实施领导和管理① 1985年12月，审计署首次颁布《关于内部审计工作的若干规定》，指出：“内部审计是部门、单位加强财政财务监督的重要手段，是国家审计体系的组成部分。”1987年7月，《国务院办公厅转发审计署关于加强内部审计工作报告的通知》中指出：“加强对内部审计工作的领导，各部门和企业、事业单位要把内审机构置于主要负责同志的直接领导下，各级审计机关要有负责同志分管内审工作，进行具体组织指导。” 。随着社会经济文化环境的变化和审计事业的快速发展，内部审计功能不断扩展，逐渐从以帮助国家审计机关开展的财政财务收支审计转向以帮助组织增加价值为主要目标的经营管理审计。经营管理审计业务的兴起，使内部审计从国家审计体系中独立出来，内向服务特征凸显。2014年10月，《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》指出，通过强化对行政权力的制约和监督，建设法治政府，需要完善审计制度，对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计监督全覆盖。随后，国务院发布的《关于加强审计工作的意见》（国发〔2014〕48号）从强化审计监督作用、完善审计工作机制等多方面提出了实现审计全覆盖的总体要求。全覆盖强化了国家审计机关加强与内部审计机构合作的意识，审计署于2018年1月发布了新的《关于内部审计工作的规定》（审计署令第11号），随后又发布了《关于加强内部审计工作业务指导和监督的意见》（审法发〔2018〕2号），强调国家审计机关对内部审计指导监督及成果利用，各级政府审计机关也陆续下发相关实施细则或办法。但问题是现有文件将关注的重心聚焦在如何指导和监督内部审计、帮助其完善内部审计制度等方面，对如何与内部审计机构合作、构建联动机制方面的规定甚少，且呈碎片化状态。内部审计人员普遍认为审计署第11号令赋予我国内部审计以新的使命和内涵，并积极探索适应国家审计要求的制度、机制、程序和方法。但在实践过程中，却无法协调同时满足组织内部需要与国家审计外部需要的冲突与矛盾。众所周知，我国的内部审计发展极端不平衡，大型国有企业和上市公司等现代企业内部审计在组织中地位较高，资源充分，能够自觉对接国家审计，但还有很大一部分企业、机关事业单位等组织内部审计人员匮乏，内部审计力量不足。国家审计对内部审计的迫切需要，没有在内部审计这一端产生传导效应，二者之间的监督合力尚未达到预期效果。
为此，本文拟以存在于国家审计和内部审计之间的“主从式协作”关系为逻辑起点，进一步探索耦合联动机制与实施路径，期望有助于二者合作质量的提升。
野村谷银杏树成林，恐可继九林之后为第十林。此林银杏树龄不长，不过八九上十年。唯其年轻，正朝气蓬勃，前景引人神往。
二、文献综述
研究国家审计与内部审计耦合联动机制，其实质是探索国家审计与内部审计如何合作的问题。学者们的相关研究主要聚焦在如下三个方面：
宋明理学又被称为宋明道学，是宋明时期中国社会最主要的思想。宋明理学从大的派系上说属于中国传统儒学，它产生自中唐的儒学士大夫对西来的佛学的拒斥。但是实际上宋明理学吸纳了大量的佛学的概念和思维方法。宋明理学很多主要代表人物的为学经历经常被形容为“出入佛老，归本六经”，即他们最终虽然都以儒家的六经为宗旨、为最终归宿，但他们都曾广泛涉猎过佛学书籍，甚至曾沉浸于佛学当中。因此从思想基础上来讲，宋明理学具有非常强的多样性和综合性。它不仅仅只有一个思想基础，除了秦汉的儒学之外，魏晋隋唐的佛学也是宋明理学的重要思想基础。
（一）国家审计与内部审计合作的必要性和迫切性
刘贝等[1]认为，在实现审计全覆盖过程中，各级审计机关和内部审计机构应共同发力，整合资源、统筹力量、增强合力，发挥内部审计的重要促进作用。秦荣生[2]认为，国家审计作为一种外部审计，在工作中要利用内部审计的工作成果。鲍圣婴[3]认为，国家审计、注册会计师审计和内部审计在实践中可以根据需要互相利用彼此的工作成果，以有效发挥各自作用，既避免重复工作，又能互相借鉴，最大化地发挥审计监督作用。张文慧[4]认为，政府审计机关作为公共财产安全完整、保值增值和享有权益的监控者，有责任在对公营单位进行有关审计时通过评审内部审计工作，监督其质量，纠正其错误与不当做法，促进其提高工作质量。毕秀玲等[5]认为，国家审计与内部审计具有互动关系，通过互动，国家审计可以节约审计资源，提高审计效率。张启富[6]认为，内部审计是政府审计的重要基础和补充。
（二）国家审计与内部审计合作的方式和内容
和秀星等[7]提出了国家审计机关要利用内部审计资源并防范风险的建议；张丽达等[8]认为国家审计可以利用内部审计力量开展基础性审计工作和督促审计整改；王子明等[9]认为应在国家审计和内部审计之间建立结合机制，包括国家审计与内部审计联动、充分利用内部审计成果等；吴舒等[10]认为，国家审计与内部审计应该相互利用审计成果，包括审计计划的制定、审计证据的相互利用、审计信息的相互利用等；王晓丽[11]认为，为了提高审计效率，降低审计重复率，国家审计机关应充分利用内部审计成果，并通过建立内部审计质量评价机制进行检验和完善；李凤雏[12]从提升内部审计工作质量的角度提出国家审计机关应建立健全内部审计指导监督机制的建议，包括审计指导监督与审计业务工作统筹机制、项目审计利用内部审计成果运用机制等；杨晓磊等[13]提出构建以国家审计为主导，民间审计、内部审计全面介入的三位一体“免疫系统”体系；上海市审计局课题组（2011）和安徽省审计学会课题组（2013）提出开展全过程跟踪审计、整合内外部资源的联动审计和政府委托社会中介机构的委托审计；王会金等[14]提出构建审计治理主体多元化、权力多中心化、依靠协商而非强制力的政府审计协同治理网络。
（三）文献小结
基于提高审计绩效的需要，国家审计机关和一级单位的内部审计机构应整体联动，形成矩阵式的组织管理体系，共同完成对属于审计监督对象的单位的内部审计工作进行业务指导和监督任务。矩阵式组织管理体系的核心内容是：各级审计机关对管辖范围内一级组织的内部审计工作进行指导和监督，一级组织的内部审计机构负责指导和监督其所属单位的内部审计工作。审计署负责指导监督全国的内部审计工作，直接对象是中央部委、中直机关和中央企业、金融机构等；地方各级审计机关负责指导本地区的内部审计工作，直接对象是各地区的行政机关、地方企业、金融机构等；审计机关驻政府部门派驻机构负责指导直属单位和行业的内部审计工作；上级内部审计机构负责指导所属单位的内部审计工作。见图1。
三、国家审计与内部审计耦合联动的内在逻辑
（一）关于国家审计与内部审计耦合联动的解释
耦合，是指两个或两个以上的电路元件或电网络等的输入与输出之间存在紧密配合与相互影响的关系，并通过相互作用从一侧向另一侧传输能量的现象；联动，原意是指若干个相关联的事物，一个运动或变化时，其他的也跟着运动或变化，即联合行动。这两个动词最早被广泛应用于电力系统工程、动力系统工程和软件工程等自然学科领域。系统耦合的特点是通过各子系统或要素之间的相互作用与影响，促进系统由无序走向有序，并且它决定着系统变化的特征与规律[15]。本文运用耦合理论研究国家审计与内部审计相互作用而彼此影响以形成联动机制，以解决当下国家审计与内部审计相互作用和影响不显著问题，提升审计监督合力和协同效应。
（二）国家审计与内部审计耦合联动条件
1.国家审计与内部审计具有相同的本质属性
本质是指事物本身所固有的属性、面貌和发展的根本性质。审计本质起点论认为，本质是决定一物区别于另一物的根本属性。审计本质处于审计理论结构的最高层次，是确定与理解其他审计理论要素的依据。对审计本质的研究就是回答审计是什么的基本问题，只有在审计本质厘清的基础上，才能理解审计的内涵与外延。学术界普遍认为，经济监督是审计的本质。《中华人民共和国宪法》（2018）第九十一条规定：“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督。”习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出：“审计监督首先是经济监督。”新时代赋予国家审计新的内涵，审计范围、审计内容和审计功能也在不断拓展、延伸和演变，但审计本质没有改变。共同的审计本质，决定了国家审计与内部审计的同源性，这为二者的耦合联动奠定了基础，提供了条件和环境。
2.国家审计与内部审计业务密切相关
现代国家审计聚焦在重大政策落实情况跟踪审计、财政财务收支审计等方面，并积极推进公共资金审计、国有资产审计、国有资源审计和领导干部经济责任审计的全覆盖。审计署印发的《“十三五”国家审计工作发展规划》对国家审计在“十三五”期间重点开展的审计业务提出了发展要求，具体包括政策落实跟踪审计、财政审计、金融审计、企业审计、民生审计、资源环境审计、经济责任审计、涉外审计八个类型的审计业务。现代内部审计已突破传统财务审计藩篱，走向由业务流程和管理职能为重点的现代管理审计。审计署第11号令确定了内部审计十二项主要业务，包括对本单位及所属单位贯彻落实国家重大政策措施情况进行审计，对本单位及所属单位发展规划、战略决策、重大措施以及年度业务计划执行情况进行审计，本单位财政财务收支审计等。从审计内容上来看，国家审计与内部审计具有相对密切相关性，但各自的重点不尽相同，国家审计着眼于真实性、合法性和效益性，具有宏观性和外部性特征；内部审计以帮助组织增加价值为目标，将审计业务重点聚焦在业务流程、管理职能、内部控制、风险管理等方面，具有内向性和服务性特征。国家审计与内部审计都起步于财务审计，经过不同的发展路程，又共同走向管理审计。学术界普遍认为：国家审计是对组织的管理进行的审计，是外向型的管理审计；内部审计是为了组织更好地管理而开展的审计，是内向型的管理审计。
无论是国家审计，还是内部审计，其审计程序基本都包括审计计划的制定、审前准备、审计实施、审计报告、后续审计（整改审计）等主要作业环节，这已在国家审计准则和内部审计准则中固化下来，并在审计实践中得到了充分的运用和实施。
3.国家审计与内部审计业务实施过程高度相似
4.“指导和监督”关系的确立，强化了国家审计和内部审计耦合联动的内在机制
主要是增加通风装置，对顶部通风口下横拉4-6道拖膜线，支撑通风棚膜，防止掉包，安置电动卷膜器，实现自动卷膜，减少劳动强度和风险，在前坎增加底部通风口，可以配置电动(或手动)卷膜器，在通风口下到前坎下之间增加膜裙。我省气候寒冷，冬季漫长，前棚外保温材料的好坏对于温室的生产性能极为主要，越冬生产前期，利用良好的气候，更新棚膜，采用透光率比较高的PO膜，更新保温被。运行期间，对保温被进行调整，杜绝保温被之间的缝隙。同时，简易土墙日光温室内一定要采用滴灌设施和水肥一体化设备，保持温室内较低的湿度，也便于节水节肥节劳，降低成本和提高效率。
审计机关的内部审计指导监督机构应将指导内部审计业务的部分职能委托内部审计协会完成，具体实施思路如下：第一，国家审计机关的内部审计指导监督机构应着手制定与内部审计协会协同合作的制度文件，明确合作内容、合作范围及方式方法等问题，并通过正式和非正式方式将需求传递给中国内部审计协会。同时，内部审计协会应根据国家审计机关要求完成相关工作，并及时反馈信息给国家审计机关，以实现二者的耦合联动。第二，通过审计署下发文件明确各级审计机关与相应层次的内部审计协会建立主要领导的联席会制度，通过联席会议，明确国家审计机关和内部审计协会在指导和监督内部审计业务中的职责、任务和工作重点。第三，国家审计机关应根据国家审计发展战略确定对内部审计协会合作需求，并依据审计署第11号令明确对中国内部审计协会指导和监督的具体要求，对内部审计协会进行质量监督、检测与评估。在新的关系模式下，国家审计机关与内部审计协会共同发挥指导监督作用的主要任务分解如表2所示。
这种关系发展演化过程见表1。
国家审计和内部审计关系的演化过程表明，无论是早期的“领导和管理”，还是当下的“指导和监督”，都是内嵌在审计系统中的两个子系统合作协同的纽带，是确立国家审计与内部审计内在逻辑的制度安排，也验证了二者之间“主从式协作关系”的存在。
四、国家审计与内部审计耦合联动机制及实施路径
（一）重塑国家审计机关与内部审计协会耦合联动机制
现行法规规定，审计机关可以通过内部审计自律组织，加强对内部审计工作的业务指导和监督② 《中华人民共和国审计法实施条例》（2010）第二十六条规定：依法属于审计机关审计监督对象的单位的内部审计工作，应当接受审计机关的业务指导和监督。依法属于审计机关审计监督对象的单位，可以根据内部审计工作的需要，参加依法成立的内部审计自律组织。审计机关可以通过内部审计自律组织，加强对内部审计工作的业务指导和监督。 。我国的内部审计自律组织即为内部审计协会，其前身是内部审计学会。1987年，审计署内设立了中国内部审计学会，随之，各级审计机关的内部审计学会陆续设立，承担内部审计理论研究与实践指导工作，顺应内部审计职业发展需要，借鉴国际先进经验，中国内部审计学会不断拓展其职能，将关注的视角从理论研究转向职业发展，至20世纪90年代中期，已具备职业管理能力和自律性协会组织的基本特点，并按照协会模式构建组织体系、扩展工作职责、颁布管理制度。2002年，经民政部批准，正式更名为中国内部审计协会。同时，各省市内部审计学会也纷纷转变职能，以中国内部审计协会地方分会的角色开展内部审计职业指导工作，随着内部审计事业的不断发展，中国内部审计协会还下设了很多行业（专业）分会。2016年，中国内部审计协会与审计署脱钩，成为完全自治的独立行业组织。在脱钩改制之前，中国内部审计协会体系健全，直接接受审计署的指导和监督，地方内部审计协会基本内嵌于地方审计机关中，接受中国内部审计协会和地方审计机关的双重领导。可以说，这一阶段，国家审计机关与内部审计协会多层级的耦合联动是有效的。脱钩改制使得国家审计机关对内部审计协会不再具有行政管理权力，存在于二者之间的领导与被领导关系演变为“平等协作关系”，因此，国家审计机关应改变原有的工作思路，从独立的法律主体角度思考如何利用内部审计协会资源和相关成果，如何借助内部审计协会力量提高与内部审计形成监督合力的效率和效果等问题。
表1 国家审计与内部审计关系演化的历史轨迹
在我国内部审计制度建立之初，审计机关内设专门机构负责管理和指导内部审计工作，直到1999年，国家审计机关逐渐撤销内设的内审指导监督机构，将指导和监督内部审计业务的职能全面交给内部审计协会，从而形成了国家审计机关与内部审计协会耦合联动的局面。2018年9月，根据中央批准的审计署机构改革“三定”方案，审计署重新组建了内部审计指导监督司。随即，地方审计机关纷纷进行机构调整，增设了内部审计指导监督机构。内设于各级审计机关的内部审计指导监督机构，是与同级内部审计协会合作的主体，应在工作职责中明确如何利用内部审计协会力量和优势，更好地指导和监督内部审计业务的相关内容。
我国的内部审计是顺应国家审计需要而产生的，在相当长一段时间，内部审计的工作是靠政府审计机关推动的[16]。早期，内部审计机构作为国家审计机关的补充力量，对本部门、本单位的财政财务收支进行监督，国家审计机关对内部审计工作实施领导和管理。后来，随着我国经济社会的快速发展和审计环境的变化，内部审计内向型服务特征日趋明显，逐渐从国家审计机关一统的管理体系中独立出来，与国家审计、社会审计一道，在维护国家经济安全中发挥监督职责，国家审计机关对内部审计工作的领导和管理职能也逐渐演化为对内部审计业务的指导和监督。
（二）构建矩阵式的国家审计机关与内部审计机构耦合联动体系
在我国，审计对象涵盖所有党政机关和国有企事业单位，每个单位又下辖若干层级。据中国内部审计协会统计，截至2017年底，全国共建立内部审计机构7万多个，配备内部审计人员达26万之多，国家审计机关以什么样的方式进行指导和监督？是直接面对依法属于审计监督对象的所有单位吗？这显然不现实。
综上可见，学界在国家审计与内部审计合作的必然性和应然性方面的研究比较充分，并达成共识，但在如何合作方面的研究不够深入；在内部审计成果应用和审计资源整合方面的研究比较多，但将二者置于一个有机整体进行系统性研究成果不足；从国家审计主题需求角度研究得多，但对内部审计如何与国家审计互动这方面的研究不多，强调国家审计主体意志，弱化内部审计本质特征和内向服务功能；特别是在如何实现合作效率和效果，联动机制如何设计方面的研究更是不多。本文将国家审计与内部审计作为一个整体，利用相关理论，通过对二者合作现状分析，构建耦合联动机制，为国家审计机关制定与内部审计合作的相关制度提供参考，为内部审计转型发展提供依据，为二者更好地合作以提高审计质量和绩效助力。
（四）第三人干扰婚姻关系的行为侵犯了无过错配偶的配偶权。该学说认为，第三人干扰婚姻关系的行为侵害了无过错方的配偶权。该学说所谓的配偶权，是指夫妻双方在婚姻关系的存续期间、夫妻双方所享有的作为权利和负有的不作为义务。配偶权包括了住所决定权、同居权、日常家事代理权、计划生育义务、忠诚义务等相对义务。配偶权相对于夫妻双方来讲是相对权，但对于婚姻关系以外的任何人也就是本文所讲的“第三人”来讲是绝对权。第三人不能干扰夫妻双方所享有的性权利和同居权利，否则即构成侵权。
表2 国家审计机关与内部审计协会耦合联动任务分解
国家审计人员应以客观的视角探寻内部审计的特点，遵循内部审计准则和相关规范，尊重不同组织内部审计制度，正确理解国家审计与内部审计关系定位的本质；从另一个视角看，内部审计人员也要学习审计法、国家审计准则等法律法规，深刻理解国家审计定位、审计目标、审计业务范围、审计重点及对内部审计的要求等，将内部审计从服务的内向性思维定势中解脱出来，走出路径依赖惯性，以开阔的视野和多维度服务意识，自觉与国家审计机关对接。为此，国家审计机关要在对内部审计进行广泛调研的基础上，形成清晰明了的指导意见，并牵头组织培训、学习，以避免出现方向性的偏差和失误。
自1932年始，蒋介石发表了大量关于革命哲学的演讲及著述，如1932年5月发表的《自述研究革命哲学经过的阶段》、1934年6月发表的《十年来革命经过之回顾》、1935年9月发表的《国父遗教概要》等。蒋介石关于革命哲学的阐述，内容大致包含两个方面，一是在党内强调其是继承总理遗教的正宗，从而争夺党内正统，树立个人权威;二是打压异党，确立国民党在意识形态领域的主导性和排他性地位，在清理中共在意识形态领域影响的同时，也极力压制自由主义对国民党的异议。这一时期，蒋介石对党义的阐释和宣导大致有两个方向:一是侧重于内部的政训，统一党内意识形态;二是推动国民党意识形态的国家化，开展针对全民的意识形态教育。
近年来，国家审计机关和内部审计机构都十分重视审计计划的编制工作，国家审计准则和内部审计准则对如何编制审计计划也有详细的规定和要求，学者在这方面的相关研究较多。但遗憾的是审计计划编制中存在国家审计机关和内部审计机构互不通气的问题，国家审计准则与内部审计准则对这方面也没有明确规定，专家学者的研究也未见此方面内容，致使内部审计与国家审计资源不能很好地整合，交叉审计和重复审计问题频发。为了避免重复审计，需要建立审计计划沟通机制。第一，建立年度审计计划的相互沟通机制。国家审计机关完成年度审计计划的编制工作后，应召集列入年度审计计划中的被审计单位内部审计机构负责人召开年度审计计划通报会，提前告知计划中要审计的单位和相关人员，并明确需要被审计单位配合的内容和重点；内部审计机构年度审计计划编制完毕后，应报送当地审计机关备案，根据国家审计机关的要求进行优化和调整。第二，建立审计方案协调机制。国家审计机关审计组进驻被审计单位实施审计时，应向被审计单位内部审计人员解读审计实施方案，使内部审计人员理解国家审计业务目标、范围、内容和对内部审计的要求，在此基础上，形成配合国家审计人员进行延伸审计的内部审计方案。
（三）实施基于审计流程的耦合联动机制
基于审计流程的耦合联动，需要国家审计机关与内部审计审计机构在实施审计业务全过程中密切配合，优势互补，增加合力。
1.建立并实施审计计划沟通机制
化工专业本科生培养方案中毕业要求的描述应以专业认证通用标准为基础，结合本专业具体情况和专业特色进行相应的描述，毕业要求应对培养目标有良好的支撑。毕业要求达成度的评价手段可以是直接的、间接的，可以是定量的、定性的，本文以某化工专业的毕业要求评价体系为例描述达成度评价过程。
按照相关规则,按照税法规定外国企业以及外国企业收入,相关企业包含三例:在资金、运营、购销等方面，存在直接或间接地操控或具有联系;直接或间接地同为第三者所操控或具有;以及有其他利益上的相相联系。
采用SPSS 22.0对数据进行统计学分析，定性资料以相对数进行描述，组间差异比较采用独立样本χ2检验，淋巴结转移预测因素采用Logistic回归分析。P<0.05为差异有统计学意义(双尾)。
2.建立并实施审计业务互补机制
该地区处于内蒙古高原与华北平原的过渡带，是一个特殊的自然地理和经济区域，处于京津两大城市的上水上风区域，是京津的生态屏障。区域内，滦河、潮河和永定河三大水系贯通其中，是京津两地重要的水源涵养区，其生态环境状况直接影响着京津的水生态安全。同时，张承地区既是京津风沙的主要来源地之一，也是新疆、内蒙古风沙入侵京津的主要通道。该区域的贫困和生态环境问题突出，水土流失严重，水资源短缺。
内部审计机构所在的组织是国家审计机关的审计对象，从这个意义上说，国家审计覆盖了内部审计业务。由于内部审计机构内嵌于组织内部，相对于国家审计机关来说独立性较弱，国家审计机关对内部审计业务的信任度较低，因此，在实施审计业务时，国家审计人员很少考虑内部审计业务实施状况，经常出现对内部审计人员审计过的业务再重复审计的问题。如何解决这类问题？需要设计审计业务互补机制，并通过审计组实施完成。国家审计以服务于国家治理为目标，更具宏观性、系统性和全面性，内部审计以帮助本组织增加价值为使命，审计业务内容具有具体性和针对性。基于这一特点，国家审计机关应该聚焦在一级业务流程方面，而对二级业务流程及以下的业务内容交给具有胜任能力的内部审计机构完成，资源不足的内部审计机构可以委托社会审计组织完成相关的审计任务。另外，随着管理审计业务的兴起，内部审计与国家审计业务的趋同性特征日渐明显，为避免不必要的重复，并突出审计重点，国家审计机关应主要负责对各自管辖范围内一级单位的管理情况进行审计，一级单位对下属单位进行管理审计，在审计业务层次上实现国家审计与内部审计的有效对接。
3.建立审计技术方法优势互补机制
审计技术方法是指为了完成审计任务，达到审计目标所采取的各种措施和手段。审计技术方法贯穿于审计全过程，随审计业务的不同而不同。从全球审计实践发展视角看，国家审计与内部审计都起源于财务审计，因此，基于财务审计需要形成了传统的审计技术与方法，如询问、观察、检查、函证、分析性程序、重新计算、重新执行等。业务审计和管理审计的兴起，使得经营分析技术在审计领域得到普遍应用，比如技术经济分析法、风险评估法等；科学技术的进步快速推动审计技术方法的创新和发展，进入21世纪，现代审计技术方法深受审计人员青睐，如计算机审计、信息系统审计、网络审计、大数据审计等。理论研究表明，审计技术方法与审计目标、审计业务内容高度相关，与审计主体的关联度不大。
尽管国家审计和内部审计业务具有趋同性特征，但由于审计环境的不同，国家审计与内部审计关注的重点不尽相同，因此，多年来二者掌握的审计技术方法也各有侧重，各具优劣。如国家审计机关擅长于问题导向审计、结果导向审计、联网审计、大数据审计等，而内部审计人员在制度基础审计和风险导向审计方面占有优势，如果在审计实施过程中基于双方合作审计内容科学选择审计技术方法，会达到优势互补、事半功倍的效果。见图2。
图2 审计技术方法协作互补
（四）建立健全审计资源和审计成果共享机制
审计署第11号令明确规定了国家审计机关应当有效利用内部审计力量和成果，对内部审计发现且已经纠正的问题不再在审计报告中反映。这是贯彻落实习近平总书记关于国家审计与内部审计、社会审计形成监督合力的具体体现，但我国内部审计发展现状表明，各组织中的内部审计业务不均衡，内部审计人员素质参差不齐，内部审计制度的健全性程度也不一致，单位党政领导对内部审计认识也不尽相同。诸如此类问题的存在，势必影响内部审计质量，给利用内部审计力量和审计成果带来较大的风险。如何解决这类问题？基于国家审计与内部审计双重视角分析，其有效途径是建立健全内部审计资源和审计成果共享机制。第一，国家审计机关与内部审计协会结合自身优势，合作开发指导内部审计工作的制度、准则、指南和标准，让国家审计与内部审计人员共享；第二，国家审计机关应该充分应用信息化技术建立健全内部审计信息统计制度，定期对管辖范围内的内部审计状态数据进行统计、分析，并及时反馈给内部审计机构，指导其整合、提高、改进；第三，国家审计机关应充分利用现有的内部审计质量评估手册及相关标准，加强对内部审计全业务流程的规范和指导，帮助其提升内部审计工作质量，编写高质量的内部审计报告。
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【中图分类号】 F239.4
【文献标识码】 A
【文章编号】 1004-5937（2019）13-0002-06
【基金项目】 国家自然科学基金面上项目（71772089）；江苏省公共工程审计重点实验室课题（GGSS2015-01）
【作者简介】 时现（1962—），女，辽宁绥中人，博士，南京财经大学副校长、教授、硕士生导师，研究方向：审计学、内部控制