个人所得税扣除政策绩效的评价与测度，本文主要内容关键词为：个人所得税论文,绩效论文,评价论文,政策论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、个人所得税扣除政策绩效评价积极效应
个人所得税扣除政策，对纳税人来讲是一项税收优惠，对政府来讲则是一项税式支出。以扣除政策绩效为专题的研究专著较难见到，就是有所涉及也仅一带而过。
制定扣除政策不仅应考虑政治利益，还应考虑经济利益，努力发挥扣除政策的最大功效，尽可能提高绩效水平。事实上，对扣除政策进行评价具有重要的效应与价值。首先，由于某些扣除政策出台前缺少科学的绩效论证，存在一定的盲目性和随意性，最终，政策效果事倍功半甚至事与愿违。如引入绩效评价，无疑将增强扣除政策的谨慎性和针对性。其次，绩效评价可以增强政策制定的成本观和质量观，改变以往税收政策只注重收入功能的状况。扣除政策的出台考虑的往往仅是国家少收了多少税，而对其深层思考较少，如能给多少需要的人(即目标)带来怎样的福利改善(即效果)?改善收益是否大于政策成本?扣除方式比之其他政策方法(比如直接补贴)是否成本效益最优?
总之，应制定一套适合国情的、统一的绩效评价标准，用科学的分析和总体论证来测评扣除政策是最有说服力的。
二、个人所得税扣除政策绩效的测评
对扣除政策进行绩效评价可以从以下几方面入手：
(1)从客观必然性和主观目的性出发，对扣除政策目标依赖的客观社会经济环境进行评估，检验社会氛围和经济环境的发展变化是否足以促使政策变革?扣除政策的目标定位与客观环境变化能否动态匹配?此项评估主要使用定性分析方法。
(2)以成本效益分析的视角对扣除政策进行测评。如果上一条满足，则应评估和比较扣除政策所需要的成本以及将产生的收益，以此为基础最终得出绩效优劣的预期或结论。此项分析主要使用定量分析方法。
(3)以政策选择为视角，税前扣除政策的绩效评估还应包括从互斥扣除政策方案中选优。此阶段包括不同扣除政策间、扣除政策与其他税收政策或非税收政策间的组合与选优过程，具体过程以定量分析为主。
(一)扣除政策客观必然性和主观目的性的测评
扣除政策都有其存在的客观必然性和主观目的性。实践中，有的扣除政策是为保障纳税人的生存权；有的是为增强累进度，调节收入差距；还有的是为有效界定纳税人的纳税基础，以组织特定的财政收入。某项扣除政策的主观目的可能会兼有以上某几种，但主要目标一般只有一项，其他目标往往是从属、次要的。
1.主观目的的一致性
扣除政策是体现个人所得税税制思想的重要工具，每一项扣除政策都应是围绕总目标制定的。一旦某项扣除政策偏离了总体目标，就会既损害经济利益，又恶化税收环境，甚至加剧不公平、不均衡的状态。比如我国台湾的个人所得税中“军人军饷、中小学幼儿园老师薪资”免税等因身份不同取得的所得免税的规定，就被台湾各界认为是极不合理的一项，是“税制不公平的开端”(陈韵如，2005)。
2.主观目的的实践性
要评估某项扣除政策的优劣，从主观目的角度一般是看其实施达到的政策结果是否与预设目标相吻合，偏离得越小，政策质量越高，越可以认定为“好政策”。但是，再好的政策也将面对由于客观经济环境或社会条件的变化而需要动态调整的压力。一成不变的扣除政策往往带来的是僵化和阻滞，终将造成预设目标的偏差，甚至引发经济及社会的新矛盾。然而，动态的扣除政策是否又与税制普遍追求的确定原则背道而驰呢?笔者认为，在保持税种主体稳定的前提下，对税制要素进行及时调整，是既定原则的灵活运用——变与不变既是一种绝对的矛盾，更是一种相对的平衡。
3.激励效应的有效性
扣除政策往往是对某项行为的激励。其绩效分析应包括受益人行为是否确实发生变化的判断。比如，捐赠扣除是否确实激励了捐赠行为?工薪扣除额的提高是否成为提高工作效率的动力，是否增加了工薪阶层的支付能力?如扣除额为每月800元时，挣1000元的月工资，而以40%的热情多挣200元的“效率奖”的人，在扣除额提高至1600元后，是否可激发出这部分人更高的热情?这都是需要判断并进一步考察的。
(二)扣除政策成本收益的评价
从征税人的角度来看，对扣除政策进行成本—收益分析，通常要达到提高“3E”绩效指标的目标，即“投入的经济(Economical)”、“产出的效率(Efficient)”和“结果与预期的相符程度(Effect)”。
1.成本分析
扣除政策成本分类与测算方法如图1所示：
图1 扣除政策成本分类与测度方法列示图
(1)成本分类说明。
①直接成本是指扣除政策引起的税收收入的减少额；
②司法成本是指制定、修订个人所得税中扣除政策的立法机关的立法费用和宣传、贯彻、管理扣除政策等执行费用以及有关税务案件的审理费用，具体可以分为立法成本和执法成本两类；
③机会成本是指因扣除政策国家放弃的税收以及征纳双方因之而形成的耗费之和，如果投入到其他公共支出上可能产生的收益；
④纳税遵从成本是指纳税人遵从税收法规以及税务机关的具体要求，学习、研究、掌握扣除政策以及申报缴纳个人所得税所需要选用、计算扣除政策而付出的时间、精力及货币。遵从成本有时间成本、货币成本和心理成本三种形式；
⑤寻租成本是指某些不符合扣除政策的纳税人进行纳税筹划，为能享受到扣除优惠所付出的时间、精力和金钱；
⑥社会抵触成本是指扣除政策给社会和经济带来的超额负担，如扣除政策使纳税人非正常决策和行为扭曲，给社会资源配置带来的干扰造成的经济福利损失。
扣除成本的量化分析研究程度主要在于数据是否易得。正是由于第一大项的征管成本和机会成本的区分、归集和比对还没有一个公认的科学且合理的方法，所以较直接成本取得或估算较准确的数据为难，但更难准确估算或计量的则是社会成本。不过比较而言，纳税遵从成本比其他社会成本的获取更有一定的规律。
(2)成本测度方法。
以下以直接成本和纳税遵从成本作为两大项成本的代表进行测算研究。
直接成本估算一般有以下三种方法：
第一种，收入放弃法(Revenue Forgone Method)。此法以包含扣除政策的新税法与没有扣除的原税法之间的比较为依据，测算因某项税前扣除各政策而导致的税收收入的减少额。此法中，每项税式支出的测算都将以其他政策不变为前提，而各项税式支出间的影响均忽略不计。
第二种，等额支出法(Outlay Equivalent Method)。此法计算如果以一项给特定纳税人相应的直接补贴而代替某项扣除政策，政府需要多少税前的直接支出才能使纳税人达到同等的税后收益效果。可见，税式支出项目与直接支出项目的严格对应是此法的关键要求，此法从原理上实现了税式支出与财政直接支出的直接对比，但是实际操作难度较大。
第三种，收入收益法(Revenue Gain Method)。此法计算如果取消某项扣除政策可能增加的税收收入。为了对预期增加的收入有一个相对准确的估计，这种方法一般要综合考虑与此相关的行为效应：一是纳税人的行为效应，即扣除政策的取消将导致纳税人经济行为的调整，进而影响税收收入；二是反馈效应，即由于税收与经济密切相关，扣除政策的取消将以某种程度影响经济活动总水平，并反馈到由经济所决定的税收水平上；三是各税种之间的相互作用，即个人所得税的扣除条款的改革可能会影响到其他税种的税收收入。但是，由于纳税人的行为复杂性和各有关弹性资料的缺乏，这三种行为效应的估算并不简单。
比较而言，收入放弃法比较简单，为大多数国家所采用。收入收益法最复杂，尤其是其需要预测扣除政策的实施对纳税人行为及税收结构的影响等情况，使这种方法存在较多的非客观因素，所以几乎不被采用。而等额支出法的优点是允许政府将由于扣除政策而发生的税式支出与采用直接补贴的成本在一个更为平等的地位上进行比较。举例来说，工薪所得标准扣除额由800元上调至1600元，对月收入为1500元的纳税人来说，标准扣除调整前其边际税率为5%，调整后边际税率为0，该政策的实际效果就是使此人应纳税额减少了25元，这即是收入放弃法计算的政府税式支出成本。而欲使此人得到同等收益效果，如果标准扣除不变，仍维持800元，政府给予此人直接补贴，且此补贴为应税所得的话，政府的直接补贴应为(该纳税人应适用10%边际税率)
25(1-10%)=27.78元
而如果政府的补贴是纳税人的免税收入，则政府的直接补贴只需25元，就可使此纳税人的受益与收入放弃法的政府税式支出成本相同。目前，美国采用的就是等额支出法。
关于纳税遵从成本，对本类中的时间成本计量，可以用纳税人在办理涉税事宜中所花费的时间数量和单位时间价值的乘积来计算。单位时间价值可以用工资率来表示。如果占用闲暇办理，应使用税后工资率；如占用工作时间，应选用税前工资率。
由于货币成本是纳税人所付出的税务中介费、通讯、交通、办公费用，个人的情况不一，所以可以通过一定范围人群的调查计算测定。
心理成本主要是一种担心、焦虑、不满情绪，货币化较难。目前，只能是估算或推断。随着人们单位精神价值提高，心理成本正在提高。
现阶段，扣除政策成本实证研究在我国税收研究中尚属空白。目前，判断一国某项扣除政策的成本高低往往是利用经验估计和推算数据的方法，然后，通过与其他国家同类税收成本类经验指标相比较得出大致的结论。
2.收益分析
成本分析是收益分析的基础，收益分析是成本分析的延伸。只做成本分析并不能得到肯定正确的结论。有些政策的成本很小，但带来的收益也有限；而另一些政策虽然成本巨大，但带来的收益也是极其可观的。收益分析的目的就是以成本分析为基础，找出成本效益比最佳的政策。
(1)收益的分类。扣除政策的收益按受益人可以分为纳税人的个人收益和社会收益两类。
纳税人的个人收益又由本人享受扣除的直接货币收益和非货币收益组成。个人直接货币收益是指纳税人因享受到扣除政策而少纳的税款。全国所有纳税人直接货币收益合计等于政府制定扣除政策的直接成本。个人的非货币收益是指由于扣除政策的存在使纳税人感受到的经济压力的减小或社会福利感受的增加。
社会收益是指由于扣除政策的积极作用使国家税收在减弱税收的扭曲效应、增进社会公平、改善社会福利，促进社会稳定和谐发展等方面取得的进步。可见，社会收益实际包括经济收益和政治收益两方面，经济收益是各种利益取得经济学意义上的衡量，政治收益是指社会公平和经济稳定方面的评价。如工薪所得的扣除政策可引导纳税人自觉投入更多智力和体力，以更高的效率谋求个人更高收入，从而也产生出超额社会经济利益，刺激宏观经济增长，最终带给政府超过扣除经济成本的“自偿性”收益(经济收益)与社会认可度提高、贫富差距缩小、政治环境稳定度增强(政治收益)的双重收获。
(2)收益的经济性测评方法。方法固然很多，但适用于税收经济学的并不多。本文尝试引入净现值法、费用收益率法和内部收益率法。
净现值法的定义公式如下：
NPV=
＞0
其中：C为成本，B为收益，t为时段，i为社会贴现率。
以上公式是在社会折现率一定的条件下，在扣除政策的成本收益数量化后，对收益现值与成本现值之差得到的“效益净现值”进行判断，大于0的扣除政策就是可行的或成功的。如果有互斥的不同扣除政策方案可供决策者选择，可以利用以上公式对各方案进行比选排序，最大者最优。
费用收益率(B/C)法：
B/C=
＞0
此方法是净现值法的变形。B/C表示效益现值和成本现值的相对大小。大于0为正效益，扣除方案可行；小于0为负效益，政策方案不可行或失败。并且各扣除政策也可以此指标为依据进行方案比选选优。
内部收益率法：
其中：IRR为内部收益率。内部收益率的经济含义是：在这样的利率IRR下，在扣除政策的存在期内，以每年的收益恰好补偿成本。当IRR≥i时，扣除政策是可行的；IRR＜i时，扣除政策在经济上应予以拒绝。
比较而言，净现值法和费用收益率法较适宜于政府对某个扣除政策的成本和费用都有了详细预测和估算时的效益测评，但两个方法又都依赖于对社会折现率i的适当选取。由于对i的判断和选取将决定最终的分析结果，所以此项工作是整个工作的关键，无疑增加了整个判断过程的主观复杂性。而内部收益率法则巧妙地避免了社会折现率的选择，且较适宜于在多个政策方案中的选优。
三、有待思考的几个问题
与成本分析一样，扣除政策的收益分析也面临难以取得全部成本效益真实数据的难题。相比较而言，扣除政策的收益分析比成本分析更加困难，因为在所有收益中，只有个人货币收益较易测算，其他收益尚无货币化的统一确定方法。之所以如此，是因为：其一，很多经济结果不仅仅来自于税收政策或者更具体地说是扣除政策的单独作用，而是许多其他政策或社会因素的共同作用。据已有的研究成果显示，税收效应并非像我们想象的那样突出。要将扣除政策所引致的收益从所有经济政策的总结果中彻底分离出来是不现实的。其二，如何将感受或社会效应等予以恰当货币化，其过程和方法非常复杂，且是不能得到广泛认同的工作，所以，扣除政策的社会或经济收益实际上是可以预见但确实难以准确量化的。定量分析较多依赖模拟估计和调查推算，而估计与推算方法的选用必然影响最后政策间选择结论。
再有，我们还应思考，政府如何为实现某个扣除制度可以达到的目标，而在制定扣除政策这种隐性支出形式，或者采用直接补贴等直接支出形式之间做出选择与决策。据现有的结果来看，大多数经济学家往往更偏好于直接支出形式。那么，扣除政策为什么还在被大量使用呢?这种状况正是源于扣除政策相对直接支出具有隐蔽性、及时性、成本的模糊性等优势，从而使政府既可以逃避直接支出无法回避的预算监督，又可以在回避扣除制度成本的同时着重效益宣传，引导社会舆论。
标签：税收原则论文; 成本收益分析论文; 直接成本论文; 成本分析论文; 税收作用论文; 个人所得税计算方法论文; 美国个人所得税论文; 政府支出论文; 绩效目标论文; 收入效应论文; 目标成本论文; 绩效反馈论文; 宏观经济论文; 纳税人论文; 经济学论文;