我国会计准则和国际会计准则的新动向,本文主要内容关键词为:会计准则论文,新动向论文,我国论文,国际论文,此文献不代表本站观点,内容供学术参考,文章仅供参考阅读下载。
一、会计与社会环境的相互影响
会计与社会环境有着密切联系,会计是因经济社会的需要而产生,随工商企业的发展而成长,并受经济环境的影响。经济在发展,会计也充分显示它的动态性和进步性,因此可以说,会计是环境的产物。会计的环境包括社会、经济、政治、法律和文化等各种环境力量。各国的环境是在变化的,会计也相应地变化,不断地推陈出新,并满足不断变化了的环境。与此同时,会计也影响和形成所处的环境,这就是会计的反作用。会计把有关信息反馈给有关人员后,就能在重新形成的经济、社会、政治和法律环境中起一定作用。
每一个国家所处的客观环境是各不相同的,应根据其特定的政治制度和社会环境制订出适合于自己国家的会计规则,这就是会计的国家化。另一方面,各国经济的交流和相互促进,又影响各国会计向国际惯例衔接和接轨,这就是会计的协调化。
在高度发达和复杂的经济体制中,企业投资者委托经理人员来管理和控制企业财产。大型的公司组织形式的企业存在着所有权和经营权分离的倾向,会计需要履行对不参与管理的投资者提供计量和报告信息的职能,即管理责任职能,这一发展倾向大大增加了对会计准则的需要,以确保会计信息的质量。注册会计师在证明财务报表的客观性、可靠性、相关性以及遵守公认会计原则等方面起着愈来愈重要的作用。
二、我国的基本会计准则和具体会计准则
我国于1992年11月发布了《企业会计准则》,以及据以制定的十三个行业会计制度,并于1993年7月1日全面实施。我国基本会计准则的发布实施,基本上实现了我国计划经济会计模式向市场经济会计模式的转换。从1994年2月起至1996年1月为止,财政部会计司先后六次发布了30个具体会计准则征求意见稿。近年来,我国证券市场发展迅速,为了适应证券市场发展和规范上市公司信息披露,我国于1997年5月22 日颁布了《关联方关系及其交易的披露》具体会计准则,并于1997年1月1日起在上市公司中施行;1998年1月27日颁布了《股份有限公司会计制度》,对原《股份制试点企业会计制度》进行了全面修订,于1998年1月1日起施行;1998年3月20日颁布了《现金流量表》具体会计准则和指南, 从1998年1月1日起施行,这是财政部发布的第二项具体会计准则。
会计准则的出台不仅仅涉及到会计领域,还涉及到国家财政、税收、预算、证券等方方面面,需要各有关部门组织协调。一气呵成地出台一套全面、系统、完整的会计准则相当不易。因而,我们认为,我国具体会计准则应根据经济发展需要,分别轻重缓急,逐步择机出台。
我国于1997年5月加入了国际会计师联合会(IFAC )和国际会计准则委员会(IASC),成为其成员国,由中国注册会计师协会(CICPA )作为代表参加。同时CICPA是IASC理事会的观察员。目前, 有观察员身份资格的只有四个组织,它们分别是:欧洲委员会(EC)、证券委员会国际组织(IOSCO)、美国财务会计准则委员会(FASB )和中国注册会计师协会(CICPA)。CICPA之所以能成为少数几个观察员之一,是和中国国际地位的提高分不开的。
三、国际会计准则的发展趋势
国际会计准则委员会(IASC)于1973年成立,截至1998年2月份,IASC会员已经包括了来自91个国家的122个会计职业团体。IASC 的宗旨和目标是“本着公众的利益,制定和发布财务报表应遵守的会计准则,并推动其在世界范围内被接受和遵循;为改进和协调与财务报表有关的规则、会计准则和程序广泛开展工作。”IASC成立以来,至今(1998年2月为止)共颁布了34项国际会计准则,实际有效准则30份。其中, 第六号《价格变动在会计上的反映》被第十五号《反映价格变动影响的信息》取代;第三号《合并财务报表》被第二十七号《合并财务报表和对子公司投资的会计》取代;1997年,对第一号进行修改,改名为《财务报表的列报》,并取代原来的第一号《会计政策的说明》、第五号《财务报表应提供的信息》和第十三号《流动资产和流动负债的列报》。
由各国注册会计师协会作为代表参加的IASC,与联合国不同,它是一个民间组织而不是政府机构,因而,其制定的会计准则无约束力作用,只具备建议性作用。国际会计准则引起全球重视的原因,主要是跨国资本的流动,证券的跨国上市买卖。如德国的奔驰汽车公司在美国上市,是按照德国会计规则编制的会计报表,再按照美国证券交易委员会的要求重新编制,成本很高。由于资本流动跨越国界、证券买卖跨越国界,给跨国企业提出一个问题,要求会计准则具有可比性,要求财务报表可以比较,从而使制订和发布通用的国际会计准则成为人们关心的话题。
证券委员会国际组织(IOSCO)于1987年成立, 它是由一个地区性组织更名为国际组织,现拥有115个证券规范机构作为其成员, 已涉及全世界85%的资本市场。证券委员会国际组织(IOSCO )是一个官方机构,主要是为了促进跨国证券的上市和买卖,而在跨国证券的上市买卖中存在一个重要问题——会计报表如何编制?即会计报表按照什么会计准则编制?因而, 制订和发布相互可以接受的会计准则就成为IASC和IOSCO的共同目标。IASC和IOSCO的技术委员会密切合作, 于1985年7月在法国巴黎共同签订了一个工作计划, 1987年IOSCO成为IASC顾问组的成员。IASC目前的工作目标就是完成一套由IOSCO 根据上市公司需要提出的核心准则(共40份),经IOSCO批准后, 使其能够得到世界上主要证券市场的接受和承认,在世界主要资本市场通用并作为跨国上市企业对外提供财务报表的依据。IASC按照工作计划全面完成后,1998年11月IOSCO拟批准这套核心准则。到目前为止,IOSCO只批准了一份,即《现金流量表》准则。IASC工作现状如下表所示。
IASC和IOSCO都要求有一套高质量、全面的国际会计准则, 目标是按照国际会计准则编制的财务报表,可用于世界范围证券的跨国上市和买卖。IASC强调准则是真正高质量的。就是要求:(1 )会计信息的可比性,减少多种选择性。可比性就是要求对于相同的经济事项应采用相同的会计方法和原则,对于不同的经济事项应采用不同的会计方法和原则。例如,IASC在协调存货的成本流转方法上,取消了基本存量法。由于税法的影响,美国、日本、德国不同意取消后进先出法(LIFO),而先进先出法(FIFO)和加权平均法得到所有成员国的一致认同。因此,在最终的国际会计准则中,提供的基准的处理方法是FIFO和加权平均法,将LIFO作为备选的方法。(2)会计信息的有用性。 高质量的准则还必须满足成本效益原则。效益来自其有用性,而会计信息的主要目的是帮助使用者作出决策,所以决策的有用性是会计信息的最高质量。(3)会计信息的透明度。透明度要求所有有关企业的财务状况和经营成果中的重要事项必须在财务报告中充分披露。所谓重要事项是指如不加以说明,就会使会计信息的使用者发生误解,影响其决策的事项。这一点对于上市公司非常重要。当然,披露时要简明扼要,重点突出。
IOSCO 1993年
提出的核心准则 现行国际会计准则
一 般
1.会计政策的披露IAS#1(1997)财务报表的列报
2.会计政策的变动IAS#8(1993)本期净损益、基本错误
和会计政策的变动
3.财务报表披露的信息IAS#1(1997)财务报表的列报
收益表
4.收入的确认IAS#18(1993)收入
5.建筑合同 IAS#11(1993)建筑合同
6.生产和购货成本IAS#2(1993)存货
7.折旧 IAS#4(1994)折旧会计
IAS#16(1993)固定资产
8.减损 IAS#16(1993)固定资产
9.税收 IAS#12(1996)所得税会计
10.非常项目 IAS#8(1993)本期净损益、基本错误
和会计政策的变动
11.政府补助 IAS#20(1982)政府补助会计和政府
援助的披露
12.退休福利 IAS#19(1993)退休福利费
13.其它职工福利 无
14.研究与开发
IAS#9(1993)研究与开发费用
15.利息 IAS#23(1993)借款费用资本化
16.套期保值 无
资产负债表
17.固定资产 IAS#16(1993)固定资产
18.租赁 IAS#17(1997)租赁会计
19.存货 IAS#2(1993)存货
20.递延税收 IAS#12(1996)所得税会计
21.外币 IAS#21(1993)汇率变动的影响
22.投资 IAS#25(1985)投资会计
23.金融工具/资产负债表外项目IAS#32(1995)金融工具:披露和列报
24.合营 IAS#31(1990)合营中权益的财务报告
25.或有事项 IAS#10(1974)或有事项和资产负债表
日后发生的事项
26.资产负债表日后发生的事项 IAS#10(1974)或有事项和资产负债表
日后发生的事项
27.流动资产和流动负债
IAS#1(1997)财务报表的列报
28.企业合并(包括商誉) IAS#22(1993)企业合并
29.无形资产而非研究和开发和 无
现金流量表
30.现金流量表
IAS#7(1992)现金流量表
其它准则
31.合并财务报表 IAS#27(1988)合并财务报表和对子公
母投资的会计
32.高通货膨胀中的子公司 IAS#21(1993)汇率变动的影响
IAS#29(1989)高通货膨胀经济中的
财务报告
33.联营企业和权益会计
IAS#28(1989)对联营企业投资的会计
34.分部报告 IAS#14(1997)分部报告
35.中期报告 IAS#3(1998)中期财务报告
36.每股收益 IAS#33(1997)每股收益
37.关联方披露
IAS#24(1984)关联方披露
38.中止经营 IAS#8(1993)本期净损益、基本错误
和会计政策的变动
39.基本错误 IAS#8(1993)本期净损益、基本错误
和会计政策的变动
40.估计的变动
IAS#8(1993)本期净损益、基本错误
和会计政策的变动
IOSCO 1993年 IASC已
进行中项目
提出的核心准则 完成工作 (E讨论稿)
一 般
1.会计政策的披露
√
2.会计政策的变动
√
3.财务报表披露的信息
√
收益表
4.收入的确认
√
5.建筑合同 √
6.生产和购货成本
√
7.折旧 √
8.减损 E55资产的减损
9.税收 √
10.非常项目√
11.政府补助√
12.退休福利 E54职工福利
13.其它职工福利 E54职工福利
14.研究与开发E60无形资产
15.利息√
16.套期保值 发布文件
资产负债表
17.固定资产√
18.租赁√
19.存货√
20.递延税收√
21.外币√
22.投资
23.金融工具/资产负债表外项目发布文件
24.合营√
发布文件
25.或有事项
26.资产负债表日后发生的事项√E59准备、或有负债和或有资产
27.流动资产和流动负债 √
28.企业合并(包括商誉)E61企业合并
29.无形资产而非研究和开发和 E60无形资产
现金流量表
30.现金流量表 √
其它准则
31.合并财务报表√
32.高通货膨胀中的子公司√
33.联营企业和权益会计 √
34.分部报告√
35.中期报告√
36.每股收益√
37.关联方披露 √
38.中止经营 E58中止经营
39.基本错误√
40.估计的变动 √
附带保证质量的就是颁布准则的说明,这不仅对财务报表编制者提供一项重要服务,也是IASC对准则的重要反馈来源,更能了解编制者的困难所在。
1996年9月,IASC成立准则常设释义委员会。1997年11月批准了SIC三项释义公告和公布四项SIC释义公告草案。
SIC-1存货的不同成本公式
允许对不同性质和用途的存货采用不同方法。
SIC-2借款费用资本化 对一般借款费用予以费用化; 对特定条件下的借款费用可以资本化,但要保持前后一致。
SIC-3与联营企业交易未实现损益的抵销
应按投资方在联营企业所占比例予以抵销,这与合营企业权益法的应用一致。
SIC-D4金融工具的分类——发行方结算选择权 发行方以现金结算或以其权益工具结算的自由选择权。发行方把这种金融工具作为权益还是负债?SIC认为应作为权益,除非需要的现金流出量的现值(例如,定期支付利息)可作为单独的负债。
SIC-D5金融工具的分类——或有结算条款 金融工具结算方式(以现金或发行方的权益工具)依赖于不确定未来事项的结果,它超出了发行方和持有方的控制范围。问题是发行方把这种金融工具应分类作为权益还是负债?SIC认为不论其法律形式,应分类作为负债。
SIC-D6修改现用软件费用 企业为了使现用软件能在世纪之交后仍能运转如初而发生的费用,应在恢复和维护工作进行时确认为费用。
SIC-D7引进欧元 在1998年12月31日或以前截止的财务报表中,交易形成的外币货币性资产和负债应以期末汇率折算成报告货币,所形成的汇兑损益应立即确认为收益或费用。例外情况是:企业对预期套期保值继续采用现行会计政策,若企业现行会计政策是递延汇兑损益,则采用欧元本身不一定在损益表中确认这些汇兑损益。
与外币财务报表折算有关的累计折算差额应作为权益项目,只在处置国外实体净投资时才确认为损益。
从成员国的货币转换成欧元并不将严重货币贬值产生的汇兑差额计入相关资产的帐面金额。
1998年1月SIC又公布了四项SIC释义公告草案。
SIC-D8第一次使用国际会计准则 第一次使用IAS期间, 一个企业财务报表(包括比较信息),好像过去财务报表也按IAS 第一次使用期间一样,进行编制和列报。所以,准则和解释应当追溯应用。只有当准则和解释允许一种过渡处理方法或不能合理确定调整金额时,则属例外。任何调整金额均作为留存收益期初余额的调整额处理。
SIC-D9企业合并作为收购或权益结合的分类 区别收购或权益结合的主要标准就是是否能够确定一个购买者,即一个企业能否控制另一个企业。企业合并的分类以及决定控制是否存在是基于交易的有关事实和环境的全面评估,而不是满足一套综合条件。
SIC-D10政府援助 政府对企业的援助, 目的是鼓励或长期支持某些地区或行业部门进行业务活动,而又符合政府补助的定义。所以,这种补助不应直接贷记股东权益。
SIC-D11严重货币贬值而引起的汇兑损失资本化
由于最近购买资产而引起负债上的汇兑损失,不应包括在资产的帐面价值中。在严重货币贬值前,企业应以经济合理方式,对外币风险进行避险。
IOSCO与IASC共同合作,计划到今年年底完成高质量的核心准则。核心准则的制订对证券在国际证券市场的上市买卖具有重要意义,同时对我国会计准则的制订也具有一定的参考价值。