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一、我国现行税制运行状况及存在问题
1994年的工商税制改革，统一了税法，公平了税负，简化了税制，基本确立了新的适应社会主义市场经济体制要求的税收制度，基本实现了改革预期的目标。这方面的介绍在同类文献中已经比较充分，这里就不再赘述。
我们侧重要说明的是，1994年税制改革后的税收制度及其运行状况还存在一定的问题。概括地讲，主要有：
第一，税收收入占GDP的比重呈逐年下降的态势， 税收收入占政府收入的比重也在不断下降。这说明税收的地位在一定的范围内不是在逐步提高，而是在不断降低，税收的职能作用在一定的领域里不是在逐步加强，而是在逐步削弱。
第二，中央税收收入占全部税收收入的比重在不断下降，导致中央宏观调控能力没有得到切实的加强。1994年税改以来，属于中央级的税收收入，其弹性大都不及属地方级的税收收入。
第三，税制结构不能适应社会经济发展的变化：如在一些新的经济领域税收未能有效地发挥调控作用；又如直接税、间接税的比重不尽合理（1994年以来，流转税收入占全部工商税收收入的比重一直在75%左右），税收收入过分依靠增值税（1994年以来增值税收入占全部工商税收收入的比重也高达46～50%），等等。
第四，税收政策一方面未能真正贯彻公平税负的原则：如保留了一些临时性的税收优惠政策措施，导致税制的不规范，也给税收征管带来了困难；内外资企业所得税法还不统一，造成内外税负差别；在国内企业中间，国有经济实际税收负担高于非国有经济，造成不平等竞争，等等。另一方面，税收政策优惠未能体现国家产业政策和社会经济发展战略，而是过多地表现为针对特定区域和特定纳税人的优惠。
第五，税收法制性不强，刚性不足；税收政策的制定也表现出一定的随意性和临时性，缺少透明度和规范性。
第六，1993年国务院批准的工商税制改革方案中规定的地方税的改－革滞缓，从而影响了分税制的进一步巩固和发展。
第七，1994年税制有关税种还不够科学规范，实际运作中还存在一定的问题。
二、深化税制改革面临的宏观经济形势
江泽民总书记在十五大报告中提出了我国经济体制改革和经济发展的战略。党中央既为我们明确了进一步深化经济体制改革的前进方向和基本纲领，又为我们指明了改革和发展的主要目标。作为经济体制改革的一部分，税制改革正面临着难得的历史机遇，理应顺势进一步推向前进。为使税制改革更有针对性和适应性，我们首先必须对当前的宏观经济形势有一个全面的、准确的把握，对税制改革在整个经济体制改革中的地位有一个准确的定位。
当前把握宏观经济形势，必须重点关注以下几个方面：
第一，国有企业面临着很大的困难，而加快改革也适逢难得的历史机遇，进一步调整和完善所有制结构成为新时期的突出任务。1996年，在国有大中型工业企业中，亏损企业户数比上年增长22.9%，亏损额比上年增长37.9%，利润总额比上年减少35.3%〔1〕。 十五大报告则部署了国有企业改革的一系列方针政策，又明确提出要实现“力争到本世纪末大多数国有大中型骨干企业初步建立现代企业制度，经营状况明显改善，开创国有企业改革和发展的新局面”的目标〔2〕， 因此解决国有企业改革和发展问题正当其时，而任务也非常迫切、非常艰巨。而从税收负担上看，多年来税收收入过多依赖国有经济的格局并没有相应地发生较大的改变，国有经济的实际税收负担过重，税收之外还负担着相当比重的各种收费。这是不利于国有企业的改革和发展的，下一步税制改革必须改变这一局面。
改革开放19年来，我国经济的所有制结构发生了很大变化，非国有经济所占比重已逐步增加。十五大报告进一步明确了公有制为主体、多种所有制经济共同发展是我国社会主义初级阶段的一项基本经济制度，并要求努力探索公有制的多种实现形式。如何营造公平、法治的税收环境，从税收政策上切实继续鼓励和引导非公有制经济的进一步发展，在税收待遇上实现对不同公有制实现形式的一视同仁，消除对某些企业资产组织形式和经营形式的税收歧视，是值得我们认真研究、切实解决的问题。
第二，国民收入的分配格局不合理，利益分配关系还未理顺，分配方式也亟待规范。
表现在政府财政收入上，近年来财政收入占GDP 的比重呈下降趋势，到1996年虽有所缓和，但离“振兴财政”的目标还非常遥远。1993年财政收入占GDP的比重为12.6%，1994年、1995年、1996年分别为11.2%、10.7%和10.9%。1994年、1995年和1996年财政收入对GDP 弹性分别为0.57、0.78和1.13。税收收入、工商税收收入占GDP比重及对GDP弹性的变化情况与财政收入占GDP比重及对GDP弹性的变化情况大致相同。说明总体上财政收入并不能随着经济的发展而同步增长，比重下降态势未根本扭转。
表现在中央与地方的关系上，1995年以来地方财政收入增长快于中央财政收入增长，中央财政收入占全部财政收入比重逐年大幅度下降。1993年这一比重为22.0%，1994年提高到55.7%，1995年和1996年则分别下降到52.2%和49.5%，每年下降3个百分点。 中央为使这一问题得到解决，又采取改变中央与地方对于某些税种甚至某一税种的个别税目的分享比例的办法。这是一种不甚规范的做法，并且从长远来看也是没有多少余地的。调整中央与地方的关系，规范分配方式，终究要通过规范化的改革来实现。
表现在预算内、预算外收入的关系上，目前我国预算内财力紧张，而预算外收入不断膨胀，除中央政府统一规定的收费外，各级地方政府还规定了名目繁多的收费。以1995年为例，据有关部委调查，地方各级政府越权设立基金（资金、附加）项目925个，私设收费项目2569个； 1995年全国各级地方财政部门预算外收入及行政事业性收费和基金共计3843亿元，占当年国家财政收入6187.7亿元的62.11%； 若加上财政收入中原有的5%非税收入，全部非税收入所占比例高达67.11%〔3〕。 社会各方面对乱收费问题反映非常强烈，由此而引发的种种弊端也一再暴露出来。因此在新一轮的财税改革中必须下大决心解决预算内外收入如何统一和规范的问题。
第三，随着世界经济一体化趋势的增强，随着中国加入世界贸易组织（WTO）进程的加快，我国经济的对外开放度也必将进一步加大， 国内市场与国际市场将进一步溶合，全球税收一体化的趋势也将对我国税制产生影响。
从进出口贸易来看，我国进出口贸易对GDP的比重大约在40%， 说明我国经济对世界市场的依存度已经比较高。但近年来我国进出口情况却不太理想，对国民经济发展影响较大。1996年进出口仅比上年增长3.2%，出口增长1.5%，进口增长5.1%；其中，外商投资企业进出口比上年增长24.9%，出口增长31.2%，进口增长20.1%；内资企业进出口比上年下降10.7%，出口下降12.1%，进口下降8.5%。1997 年上半年进出口比上年同期增长13.1%，出口增长26.2%，进口下降0.1%。 发挥税收调控作用，促进对外贸易发展，优化进出口产品结构，保持国际收支基本平衡，以提高我国国内经济发展水平，促进经济增长方式的转变，增进社会就业水平，始终是一项重要的长期的任务。
从引进外资来看，近年来许多外商已对我国开放政策持观望态度，引进外资签约额度大幅度减少。1993年签订利用外资协议金额1111.31亿美元；1994年、1995年、 1996 年签订利用外资协议金额分别为811.74亿美元、902.31亿美元和729.84亿美元〔4〕；1997年1～7月新批外商投资企业户数比上年同期下降26.6%，签订外资金额比上年同期下降46.16%〔5〕。近几年实际利用外资金额虽有增长，但这只是反映了前些年签约的外资到位而已。目前外资来华已经出现实质性下降，税收环境是原因之一。我国是一个正处于社会主义初级阶段的发展中国家，资金短缺是制约我国经济发展的一个长期的重要的因素，在当前调整国有资产存量结构、盘活整个国有经济的特殊时期，积极地利用外资更具有重要的作用，因此以上局面必须尽快扭转。
第四，实现区域经济协调发展，是今后改革和发展的一项战略任务。近年来，对于中西部发展问题，已经比过去重视得多。但总的看，支持力度仍然很小，缩小中西部与东部的差距步履维艰。1995 年， 全国GDP增长率为10.5%，GDP增长率低于10%的省份有10个，其中中西部就占了8个。1995年全国人均GDP为4772元，最低的贵州省只有1853元，最高的上海市高达18943元，为贵州省的10.2倍。 税收政策要体现社会经济发展战略的整体要求，要配合投融资体制的改革和国家产业政策的完善，为促使经济合理布局和协调发展而积极发挥自己的作用。
第五，当前及今后一段相当长的时期内，就业问题将成为我国社会经济生活中的一个突出问题，增加就业应当成为我国社会主义初级阶段各项社会和经济政策的一项重要目标。1993～1995年，我国仅城镇登记失业率就逐年上升，分别是2.3%、2.6%、2.8%、3.0%。 据测算， 1996～2010年，我国每年至少要安排近2800万人的就业岗位〔6〕。 随着农村剩余人口的进一步释放，随着城市国有企业富余人员的进一步分流，随着我国经济结构的进一步调整，就业问题将愈加突出。下一步的税制改革应当充分考虑这一基本国情，为培养和发挥我国人力资源优势，为减缓由于失业而带来的社会矛盾而发挥应有的作用。
第六，切实推进经济增长方式的转变，实施科教兴国，促进经济可持续发展，这是党的十五大进一步确定的我国经济发展的重要战略。如何发挥税收的职能作用，推动科技进步，推进企业的技术改造和产品更新，推进产业升级和经济结构调整，在经济发展的同时切实做好环境保护，也是税制改革中需要重点考虑的问题。
第七，全社会范围内收入分配不公的矛盾当前也比较突出。与就业问题一样，分配不公问题如果处理不好，也容易引起社会矛盾的激化。虽然当前收入分配不公产生的主要原因，是发生在初次分配领域中，是由于市场化改革在一些领域还不彻底，少数人通过不正当的、非法的手段牟取暴利所致，运用税收手段不能解决所有收入分配不公的问题，但是税收在不同调节层次上，尤其是在再分配环节是可以更好地发挥调节作用的。
以上各方面的情况为税制改革确定了宏观经济背景，也对税制改革提出了相应的目标要求。经济决定税收，税收工作必须从整个经济工作的大局出发，税制改革也应当为解决经济发展中的问题服务。所以，我们在设计税制改革的方案时，必须把它放到上述大背景中去通盘考虑，综合规划。
三、深化税制改革的指导思想和主要内容
进一步深化税制改革，应当遵循十五大所确立的党在社会主义初级阶段的基本经济纲领，在1994年税制框架的基础上，针对其实际运行中存在的问题，根据我国经济体制改革和经济发展、对外开放的新要求，进行税制的渐进优化。基于这一认识，我们认为深化税制改革的指导思想应当是：进一步公平税负，优化税制，规范分配方式，强化税收法制，保障国家财政收入，以促进经济增长方式的转变和社会主义市场经济体制的建立。
深化税制改革的方案，从总体上说，应该能够基本解决前述各项宏观经济问题或者说能够对这些问题的解决起应有的促进作用，达到综合效果最优的目标。其主要内容应该包括以下几大方面。
（一）砍费增税，理顺分配关系，规范分配方式，提高税收在国民收入分配中的地位和作用。
当前在相当程度上存在的乱收费、乱摊派现象，增加了纳税人的负担，妨碍了经济的发展，也在一定程度上成为种种腐败现象产生的经济根源。对此，可考虑将现有的收费划分为三类，分别进行不同的处理：第一类是将具有税收性质、名义上叫基金或费而实质上是税收的各种分配形式正式规范为国家税收。第二类是将真正属于规费性质的收费进行系统的清理并加以规范，严格规定合理的收费标准。第三类是将各种巧立名目的不合理的杂费统统取消。从费改税的角度看，可考虑将各种教育附加归并设置教育税；将养路费、车辆购置附加费、车辆通行费、运输管理费等合并统一征收燃油附加税；将农民负担的不超过5 %的“三提五统”费（即公积金、公益金、管理费提留；办学经费、计划生育费、优抚与五保户供养费、民兵训练费、乡村道路建设费统筹）统一征收农村公益事业建设税，同时修订现行的农业税条例，砍掉农民的各种非税负担。为有利于“费改税”的推行，对由此而形成的多数税种划归地方税，少量作为共享税；原由各部委集中征收的可以划为中央税，在过渡期内定为专项用款，由财政监督使用。
这是一项触及上下左右各方利益的重大改革步骤，改革的难度可想而知。但改革本身就是利益格局的调整，迈出这一步不仅具有经济意义，而且具有政治意义，应当作财税领域改革的重头戏来精心组织，周密安排。
（二）继续完善流转税制度。
1.增值税制度的完善。 一方面要有选择地由现行生产型增值税向消费型增值税过渡，选择的范围可考虑先在高科技行业、资源采掘业、水电业试行；另一方面，扩大增值税征收范围，对交通运输业、建筑安装业征收增值税。从前一方面看，在部分行业试行消费型增值税，对东部地区（包括经济特区），有利于其发展高科技产业、兴办大型项目，实现产业升级；对中西部地区，则对资源产品生产将是一个很大的支持；对外资则增强其投资吸引力；对国有大中型企业，则有利于其加快技术改造、提高技术等级的步伐。从后一个方面来看，将增值税链条进一步延伸，有利于在税制上堵住征管漏洞，增加税收收入。另外，两方面同时实施，互为条件，既可保证税收收入不致因为改革而大幅度下降，又可保证改革措施的及时到位。如此改革，为保证税收收入，增值税税率有可能要提高。这对中小企业、劳动力密集型企业来说，不论从税率上还是从抵扣范围上都有所不利，其税负将明显提高，应有配套措施加以解决。
同时，取消针对特定纳税人（如民政福利企业和校办企业）和特定区域的流转税优惠政策（如个别地区的地产地销政策），以保证增值税运行链条的畅通，也有利于进一步公平税负。
为进一步加强增值税的管理，考虑适当提高增值税一般纳税人的认定标准，并依照新标准严格核定一般纳税人资格，加强增值税专用发票的管理。同时，考虑到现行增值税制运行中，小规模纳税人实际税负只在3%左右的事实及增值税转型后小规模纳税人税负相对提高的情况， 应当将小规模纳税人的征收率适当予以下调，如降为3%或4%。
推进增值税的进一步改革，要充分考虑和把握时机。按照现行政策规定，外商投资企业和外国企业流转税超税负返还到1998年期满，届时应有一定的机动财力；另外，1994年税制改革时曾规定期初库存已征税款准予逐年抵扣，到1999年抵扣完毕，到时将有相当一笔机动财力；再者，出口退税由于种种原因，在近期对财政支出的压力已大大缓解。这些，都可在这一时期作为税制改革的支持条件。
2.进一步完善进出口税收制度。进出口环节的增值税、 消费税政策的改革要与关税制度的整体改革结合起来。为促进我国对外贸易的发展，带动国内经济，也为我国加入WTO进一步创造条件， 有必要对进口关税税率作进一步的调低，同时要进一步清理进口税收优惠政策，并与适当增加部分产品（如纺织、机电和成套设备）的出口退税率结合起来，以按照国际惯例实行真正的彻底退税。从平衡进出口贸易、提高国内企业技术水平等角度来考虑，应有选择地保留部分进口税收优惠政策，增强对国外投资尤其是大型项目投资的吸引力。当然，这种优惠不能是对以前优惠办法的简单恢复，而应主要向高新技术倾斜，在管理上要经过严格的审批，要能够切实提高国内企业的技术水准，增强发展后劲。
3.完善流转税制度，还要扩大消费税征收范围， 增加消费税品目。现行消费税只对11类产品征收，调控范围过窄，且其税负水平难以完全体现国家产业政策的要求，应作适当调整。一方面将一些高档滋补、保健药品列入消费税品目，还可以考虑将一些奢侈性的高档消费行为（如高尔夫球、保龄球、卡拉OK、高档桑拿美容等）也列入进去；同时从消费税品目中取消洒精、轮胎等已经不属特殊消费品的产品。另一方面要调整消费税税负结构，调低摩托车消费税率，调高白酒、啤酒和含铅汽油的税率，提高消费税总体收入水平，加大消费税占流转税的比重。这样，可以适当增强消费税的调控功能，也适当加大消费税的收入功能，为实现增值税由生产型向部分消费型的重大转变提供税收收入方面的支持。
（三）进一步深化所得税制度改革主要有两个方面：一是统一内外资企业所得税制度；二是修订个人所得税法，其中重点是统一内外资企业所得税制度。
内外资企业所得税制度的统一，首先要制定详细、具体、规范的税前扣除范围和扣除标准，以保证税收政策的统一和税基的规范。要统一税前工资的列支办法，要统一坏帐准备金、商品削价准备金等的提取和扣除比例与办法，要对各种赞助支出与广告支出及业务招待费、差旅费制定统一的税前扣除标准。其次，税收优惠政策要转向主要按产业政策取向来提供，以加大对高科技产业、基础产业、基础设施、大型项目的倾斜力度，尽量取消针对特定区域和特定纳税人的税收优惠。要实行国民待遇原则，对内对外一视同仁，这样有利于从总体上增强我国对外商投资的吸引力。这样做，既有利于中西部地区改变投资环境相对劣势的地位，也有利于东部地区提高产业等级，发展资本密集的大型项目。从国有企业来看，由于加大产业优惠也将获得很大的支持。只是对小型外商投资可能产生负面影响。在税收优惠的方式上，要减少免税、减税等直接优惠方式，注重加速折旧等有利于体现企业经济效益的间接优惠方式。
统一后的所得税，除一些特殊的行业，如铁路、民航、邮电、银行、电力等归中央直属，所得税属中央税收以外，其他企业，不分投资主体、不分内资外资，其所得税都划为共享税。
个人所得税法的修订，要根据个人收入分配领域出现的新情况，研究建立覆盖全部个人收入的分项与综合相结合的个人所得税制，增加应税项目，合理确立扣除项目和标准。
（四）尽快开征社会保障税。这是为配合国有企业改革的深化、为保证下岗失业人员的基本生活水平而配套进行的改革措施。可先考虑在城镇范围内将养老保险金、医疗保险金社会统筹和个人缴纳部分改为社会保障税，由税务机关征收，原来的缴交办法不变，征收的社会保障税款列入财政专项预算，统一入库，专款专用，并由统一的基金组织予以保值增值。这样不但可以保证社会保障资金有一个稳定可靠的来源，而且可以扭转目前社会保障基金“多头管理”、“各霸一方”的混乱局面，规范基金的使用，从而加快社会保障体制改革的步伐。
（五）其他税种制度的改革要将现行由内外资企业分别执行的城市维护建设税、车船税、房产税、土地税、契税、耕地占用税、固定资产投资方向调节税等两套不同的法规和具体做法，予以合并，将外资企业纳入相关税种的征收范围，实行同等税收待遇。加快城市维护建设税的改革步伐，将其变为独立税种。要逐步开征遗产赠与税、证券交易税、环境保护税等新税种。要适当提高房地产税和车船税等税种的税负水平，并将现行土地税从量定额征收改为按评估值从价定率征收，使之对经济发展水平和物价上涨速度具有相应的弹性，建立此类税收收入的良性增长机制。以此，来进一步增强税收对有关社会经济活动的调控能力，从而更好地适应社会经济发展的新形势。
（六）合理划分中央政府与地方政府对地方税的税收管理权限，赋予地方政府必要的税收立法权。这里，对地方税要按照税种的不同性质、特点和国家宏观调控的要求，分成几类不同情况分别进行不同的处理。一是将影响范围广、能够体现国家宏观调控要求的税种，如营业税、城市维护建设税、耕地占用税、个人所得税、固定资产调节税、证券交易税等，立法权、开征停征权、税目税率调整权等都集中在中央。二是将区域性特点强、税源不易转移、地方政府能够灵活运用以调控区域社会经济发展的税种，如房产税、车船税、印花税、契税、农业税等，立法权和开征停征权集中于中央，而将税目税率调整权和减免税具体办法的制定权交予地方。三是少数税源零散的税种，中央只保留立法权，其他权限都交予地方。四是在不妨碍中央宏观调控功能发挥，不侵蚀中央税和共享税税基，不影响周边地区经济利益的条件下，地方可对具有地方区域性特点的税源开征新税并制定具体办法，报中央批准后实施。
以上仅是关于进一步深化税制改革的一些初步思考。事实上任何税制改革都离不开税收征管制度的配套改革，离不开相关经济管理制度的配套支持。这已超出本文的讨论范围，当另文详述。
上述改革目标的真正实现，将使整个国民收入分配关系大大理顺，各方利益格局将按照建立社会主义市场经济体制的要求得以调整，各级政府行为也将逐步趋于规范，纳税人的实际综合负担也将在一定程度上降低。这些，对于保证我国国民经济在世纪转换之际以至更长的时期内持续、健康、快速地发展，对于如期建立比较完善的社会主义市场经济体制将发挥巨大的作用。因此，虽然改革进程中必定会遇到各种阻力和困难，但是，改革的基本方向必须把握，改革的指导思想不能动摇，要通过周密协调和精心设计，把体现改革主导精神的比较完善的税制体系建立起来。
注释：
〔1〕文中引用数字，除注明出处之外， 都来自于《中国统计年鉴》和《中国统计概要》。
〔2〕引自江泽民：《高举邓小平理论伟大旗帜， 把建设有中国特色社会主义事业全面推向二十一世纪——在中国共产党第十五次全国代表大会上的报告》，人民出版社，1997年9月版，第26页。
〔3〕参见何振一、 张学兰等：《论我国实际税收规模与税收负担——国民收入分配中的税费问题研究》，《税收研究资料》1997 年第7期。
〔4〕参见《光明日报》，1997年8月7日。
〔5〕参见《经济日报》，1997年8月12日。
〔6〕参见戴园晨、 陈东琪主笔：《劳动过剩经济的就业与收入》，上海远东出版社，1996年12月，第1版。
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