我国农业税收制度改革的重要选择——建立农业收益所得税，本文主要内容关键词为：制度改革论文,所得税论文,税收论文,收益论文,我国农业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
内容提要：本文对我国现行农业税收制度存在的问题，从理论和实践的角度以及整个税收体系的高度进行了总括性考察分析，并借鉴国外农业税收制度，对我国农业税收制度改革提出了一个全新的思路。即：建立农业收益所得税取代农业税和农业特产税；实行超额累进税率，并适当提高农业税收负担水平，以吸纳地方政府为发展公益性事业而设立的必要的集资摊派，从税法制度上稳定农民负担，税收征管机关要适应改革要求，尽快建立规范的农业税收征管机制。
关键词：农业税收制度 改革设想 收益所得税。
一、现行农业税收制度存在的问题
现行的农业税收，实际上由两个税种组成，即农业税和农业特产税。通行的“农业四税”的说法实际上是不妥贴的。耕地占用税虽然是以农业付出土地的代价作为基础，但不管从其纳税人的角度还是从其本质内容来说，都与农业生产经营没有联系，显然耕地占用税不应当属农业税收的范畴。而契税仅与房产产权变动相关，更与农业生产经营无关，也不属于农业税收范畴。因此，考察农业税制，可以抛开耕地占用税和契税，仅可对农业税和农业特产税进行分析。全面考察分析现行农业税制存在的问题，可引导出农业税收制度改革的方向。
（一）农业税已经落后于经济发展条件，农业特产税的出台也存在可行性不足。对农业税存在的问题，大家已具有基本相同的看法，即现在执行的“农业税条例”已经远远落后于经济发展条件，由此出现农业税计税土地与实际土地不相符、计税常年产量与实际产量相差太大、名义税率与实际负担水平发生较大背离等问题，并导致农业税负担偏轻而农民负担畸重的矛盾。后来出台的农业特产税，尽管对条例规定作了修订，但在实际执行中仍然存在可行性不足的问题。一是由于农业特产税征收的品种多（除国务院规定征收的品种外，各地也开征了一些品种，征收季节不集中，以及经营水平的差异，在实际操作中，单就某一项农业特产品的实际收入进行控制难度很大，自然也就难以准确确定应税所得额。二是农业特产税适应税率过多，且有些品种税率明显偏高，具体执行中难度大。
（二）农业税和农业特产税并存，使征收范围的划分难以明确，不利于维护税法严肃性。农业特产税出台较晚，并且名义上是农业税的一部分，但它实行按实际收入单独征税的办法，与农业税按常年产量的计税口径不同，无异已成为一个独立的税种。农业税和农业特产税实际上是将同一征税对象予以分割而并行设立的两个税种，因此就在征税范围的划分上有纠缠不清之处，难以明确。如在经济作物之间，尽管种植两种经济作物收益基本相同，但却交纳不同的税收，导致税收负担差距很大。又由于农业特产税对税目的规定基本上采用列举法，其税目的规定就难以跟上农业经济的发展，对随着农业技术推广而出现的高新技术项目，哪些需要纳税，哪些不需要纳税缺乏规定，在实际工作中就难以被纳税人所接受。如，同样是大棚种植蔬菜和果用瓜，种植蔬菜收入高却不需交纳农业特产税，种植果用瓜收入少却在纳税之列。
（三）当前对农业收入水平的调节缺乏税收手段，而农业税和农业特产税两者也都不能对农业实际收入水平实施有效的调节。我国新的税收体系，对农业收入水平的调节还没有一个相对稳定的税法制度。1993年重新修正的《个人所得税法》根本就把对农业收入水平的调节排除在外。而农业税执行的地区差别比例税率，相对于过去普遍较低的农业收入水平，是起了鼓励生产、稳定负担的积极作用。但是随着农业技术进步和高产优质高效农业的发展，农业收入有了很大提高，收入差别水平也较五、六十年代有了相当大的变化。在这种情况下，税率明显偏低的农业税已经失去调节农业收入水平的作用。出台农业特产税的初衷本来是想弥补农业税之不足，对农业收入水平进行调节，但由于其对征收对象和征收范围规定不明确，反而使一些收入水平高的应纳税项目逃避在税法之外。显然，农业特产税也不能承担起对农业收入水平进行有效调节的重任。
（四）现行的农业税制不利于税收征管。对同一种征税对象并行设立两种税，并且计税口径不同，这样，分别计征的现实就人为地造成了一户两税、一地两税状况，一方面使纳税人心理上产生纳税多、税种杂的误解，不利于调动其纳税积极性；另一方面又徒增了许多繁杂的征税手续，加大了征税工作量和征税成本。再者，由于农业实行农户承包经营体制，农户兼营现象大量存在，同一农户兼营多种农业项目，税收征管力量需要对一个农户的多个项目逐一核定，不仅要核实哪些要交纳农业税，哪些又需交纳农业特产税，而且还要对交纳农业特产税的项目核免农业税，可见工作量之大，征管难度也显而易见。
二、国外农业税收制度的借鉴
纵观世界各国的农业税收制度，大部分国家对农业生产经营所得（事业所得）征收统一的所得税，即对农业生产经营所得在扣除一定的成本费用后，按累进税率征收所得税。在第三世界国家，印度大部分州对农作物总收获金额（按平均价格计算）减去地主负担各项费用后的金额征收地税，对大地主征收农业所得税；伊朗在个人所得税分类下设农业所得税，对农业所得（包括畜牧业所得及其有关农业事业发生的所得）按超额累进税率征税；马来西亚、巴基斯坦、新加坡等国对从事农业事业所得征收所得税。在西方发达国家，法国对自耕农和分成农以及佃耕农从事农林业经营所得的收入金额减去必要费用及折旧费后的实际收益征收所得税；德国、瑞典、英国、澳大利亚、新西兰、意大利、荷兰等国对包括农林业所得在内的总收入所得在扣除必要费用（德国还要扣除生计费用）后的所得额征收所得税或者个人所得税，并且除德国的税率由算式组成外，其他国家均采用超额累进税率。
从对国外农业税收制度的考察，我们可以得出以下结论：(1)一般都是对农业所得征收个人所得税或所得税；(2)大都对农业所得额作必要的扣除；(3)西方发达国家基本是将农业所得归在综合所得之内；(4)一般采用超额累进税率。
从以上考察分析得出的四个结论可以看出，除西方发达国家将农业所得归在综合所得内统一征收所得税显然不符合我国国情外，其它三项都可以为我所用。
三、我国农业税收制度改革的具体设想
通过对我国农业税收制度存在的问题进行分析，借鉴国外农业税收制度的一些做法，可以基本理出我国农业税收制度改革的思路。
（一）建立统一的农业收益所得税取代现行的农业税与农业特产税。对从事农业生产经营、并实际取得收益的法人（农村生产集体和农业企业）或承包农户统一征收农业收益所得税，应税所得额按农业实际收益扣除一些必要的生产成本和费用，再加以必要的政策调整后确定，也就是基本上是按法人经营农业的毛利润和承包农户的农业纯收入来确定应税所得额。农业收益所得税真正贯彻了我国税收制度建设的各项原则，一方面可以使现行农业税制存在的问题得到化解，既避免对同一征税对象征收两种税而带来的种种弊端，简化征税手续，减少征税成本；同时也便于被纳税人所接受，提高纳税积极性。另一方面也与分税制度改革相配合，分税制改革将农业税收划为地方税种，这样农业收益所得税的建立就将地方政府（尤其是乡镇政府）的财政收入与农村集体和农民的收入水平紧紧联系在一起，共增共长，使地方政府更加关心农业，有利于增强地方政府发展农业生产的责任，提高地方政府发展农业经济、增加农民收入的积极性，也有利于制止虚报收入统计数字来争政绩现象的发生（因为“吹牛”真正需要纳税）。同样这也是适应经济发展条件变化要求而做出的选择。因为随着农业经济的发展，经营农业取得收入的来源渠道明显增多，而且多以货币化的形式表现出来，适应这种变化要求，农业收益所得税制度可以说是适时而生。更重要的是，建立农业收益所得税，基本上与国际上通行的农业税收制度接轨，应该说这是我国农业税收制度走向完善的重要标志。因此，农业收益所得税的立法层次一定要高，比照《个人所得税法》的立法层次，建议由全国人大常委会审议通过《中华人民共和国农业收益所得税法》。
（二）农业收益所得税实行超额累进税率。税率的选择基于以下考虑：(1)参照原农业税和农业特产税税率负担水平，使新旧税制负担水平能够相互衔接，避免税收负担大起大落，影响纳税人的生活和生产经营。(2)考虑到地方政府发展公益性事业必要支出的需要，把原来为此设立的可行性集资摊派吸纳到农业收益所得税中，适当提高税收负担水平，并坚决制止在税法之外再随意出台不合理的集资摊派，从而解决农业税收负担偏轻而农民负担却畸重的矛盾，从税法制度上真正稳定农民负担；(3)考虑到能对当前差异较大的农业收入水平即纳税人之间，农业内部生产结构之间的收入差别水平进行有效调节，促进农业内部生产结构的合理调整和农业生产的平衡发展，这也是选择累进税率的基本理由。(4)还要考虑到当前全国和各地区农民人均纯收入水平和温饱水平的需要。据此，可以测算出农业收益所得税基本的税率负担水平和税率累进速度。1994年全国农村居民人均纯收入为1220元，这其中还包括一些非农业收入（如来自乡镇企业的收入）。据调查，非农业收入在中等发达水平地区大约占到农民纯收入的14%左右，因此，真正来自农业的人均纯收入大约在1000元左右。由此测算，人均农业纯收益在600元以内的税率可规定为4%，600-800元税率为6%，800-1000元税率为8%，依次逐渐递增。这样，如果农民人均来自农业的纯收入为1000元，则需交纳农业收益所得税56元，虽然要高于现行的农业税收负担，但由于制止了不合理的集资摊派，农民总体负担水平实际上是减少了。对法人交纳农业收益所得税，则根据其获得的农业收入水平和其它产业相关的税收负担水平来确定纳税税率。
（三）确立规范的农业收益所得税征管机制。一是抓紧建立和实施农业税收自动申报纳税制度。要从农村集体申报，到协税组织代为申报，再逐步过渡到农户主动申报，并在税法中予以明确。税收征管机关要转变征管方法，完善现代化征税手段，加强对农业收入的信息统计，建立可靠的税源档案，为建立自动申报纳税制度打下良好基础。二是加强税源调查，鉴于农业税收的季节性特点，在征收上仍可分夏秋两季进行，因此，大量的日常工作要放在搞好税源调查和税源登记上，保证税收依据的准确可靠。三是要在农村建立广泛的农业税收协税护税组织。在搞好发动和税法宣传的基础上，全面建立稳定的农业税收协税护税组织，形成有力的制约监督机制，共同搞好农业收益所得税的征管。