提高工薪所得税免税额一定能降低收入不平等吗，本文主要内容关键词为：税额论文,工薪论文,一定能论文,所得税论文,不平等论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：C812 文献标识码：A 文章编号：1002-4565(2007)05-0029-07
一、引言
近年来，中国居民收入不平等呈现不断扩大的趋势，对经济持续发展及社会和谐稳定形成了潜在威胁。在这种情形之下，要求政府运用适度的再分配手段调节收入分配的呼声越来越高，而作为调节再分配的重要工具，个人所得税在调节个人收入、促进社会公平方面的功能越来越受到人们关注。一段时间以来，包括学者、官员以及普通群众在内的很多人士都主张提高个人所得税免税额①，欲通过此举提高中下阶层居民的收入水平，抑制日趋扩大的收入不平等。正是在这样的背景下，修改后的个人所得税法自2006年1月1日起施行，新个人所得税与原来个人所得税的最大不同之处是提高了免税额，即工薪免税额由原来的800元提高到现在的1600元（税率及税率级距没有发生变化）。按照多数人的理解，免税额提高后，收入低的人减负多，收入高的人减负少，因而1600元的免税额照顾了中下阶层居民的利益，有助于收入不平等的下降。那么免税额提高后是否一定能降低收入不平等呢？
由于新的个人所得税仅仅提高了工薪免税额，税率和税率级距没有发生变动，这样相比原来的个人所得税而言，得益的将不仅仅是800元到1600元之间的劳动者（他们可以不用缴税），1600元以上的劳动者也会从中获利（他们可以少缴一部分税收）。也就是说，新的免税额相比原来的800元免税额， 800元以上的劳动者都不同程度地增加了他们的收入。收入低的人增加收入有助于收入不平等的降低，而收入高的人增加收入将加剧收入不平等（本文第二部分将对此进行证明），因此免税额提高后，总的不平等是增加还是下降并不确定，需要具体分析。基于上述认识，本文将着重探讨对什么人群可以多征税，对何种人群应该免税或少征税，区分不同纳税人群的标准又是什么。本文接下来的内容安排如下：第二部分，分析收入不平等测度中的基准收入 (benchmark income)，主要研究个人增加收入对总的收入不平等的影响；第三部分，分析基准收入对个人所得税免税额的借鉴意义，重点阐述个人所得税免税额一般不应高于基准收入；第四部分，分析我国工薪所得税免税额从800元提高到1600元后对收入不平等的影响；第五部分为结语，总结本文研究结论，指明研究中存在的不足。
二、收入不平等测度中的基准收入
彼古—道尔顿转移(Pigou-Dalton Transfer)公理是收入不平等测度的基石，它指的是，在其他人收入保持不变的前提下，任何从较富有人向较贫穷人的收入转移（不改变原来的收入排序），都将降低收入不平等，从收入较低者向收入较高者的收入转移将加剧不平等。那么如果只有其中的某一个人增加或减少收入，其他人的收入保持不变（不改变原来的收入排序），又将给总的收入不平等带来什么影响呢？这个问题在近期得到了一些学者的关注，Cowell和Flachaire(2002)就一些极端值的变化对不平等的影响作了分析，Lambert和Lanza(2003)比较全面地分析了基准收入的各种情形。对只有两个人的总体而言，增加较低收入者的收入毫无疑问会降低不平等，增加较高收入者的收入将加剧不平等。但对较多人数的总体而言，增加其中一个人的收入对收入不平等产生的影响则比较复杂，本部分将对此进行详细分析。
这时新的洛伦茨曲线将与原来的洛伦茨曲线相交，不平等程度孰大孰小直接通过洛伦茨曲线无法比较。假如中间另外一个收入x[,m](1＜m＜k＜n)增加ε，则有
定理2：对于同洛伦茨准则相一致的测度指数来说，当小于基准收入的单位增加收入时，不平等程度将降低；而当基准收入之上的单位增加收入时，不平等程度将加剧。
为克服单一指数测度收入不平等的不足，本文将重点分析基尼系数(Gini coefficient)、泰尔指数(Theil Index)和变异系数(Coefficient of Variation)的基准收入。其中基尼系数对众数阶层的收入变动比较敏感，泰尔指数对低收入阶层的收入变动比较敏感，而变异系数对各收入阶层收入变动的敏感程度是一样的，因此同时利用这三类指数测度收入不平等，其结论是比较客观和全面的。
三、基准收入的借鉴意义
一般来说，个人所得税的目标主要有两个：一个是筹集财政收入，另一个是调节收入分配。如果以筹集财政收入为主要目标，就会更多地强调税收总量和经济效率的提高，此时降低免税额和边际税率往往被政策采纳。但现阶段我国居民收入不平等已经成为社会的一个主要矛盾，税收的调节收入分配功能理应得到重视。在分析个人所得税调节收入分配功能的好坏时，基准收入的概念非常重要，它对免税额的设置很有借鉴意义。
首先，免税额一般不应高于基准收入。相比基准收入作为免税额而言，任何较高的免税额，其实都是在变相提高位于基准收入与免税额之间的人群的收入（不需要交税），以及增加免税额之上的人群的收入（少缴部分税收），这是在加剧收入不平等。其次，如果原免税额与新免税额均位于基准收入之下，税率及税率级距没有发生变化，则收入不平等的变化是不确定的。如图1所示，当提高后的免税额位于基准收入之下时，提高免税额的效果相当于给位于原来免税额与新免税额之间的就业者以一定补助，显然这部分人群收入的提高可以降低收入不平等。但在税率及税率级距不发生改变的情况下，包括基准收入之上的纳税人群的所得税也将减少，而基准收入之上人群收入的增加（由于缴税减少造成的）将加剧不平等，因而最终的不平等有可能减少，也有可能增加（包括不变），这需要比较不平等的降低程度与增加程度两方面的大小进行判断。最后，如果提高后的免税额已经位于基准收入之上（图1虚线所指），分析免税额变动带来的不平等变动时，要具体分析基准收入之下的人群由于免税而降低的不平等程度，以及基准收入之上人群由于免税或减税而增加的不平等程度。
图1
譬如，假设免税额800元后的收入分布X= (1200,1275,1500,1800,10000)，现在若将免税额提高到1600元，则税后的收入分布变为(1221.5,1300,1536.84,1869.17,10160)。可以计算出前者的基尼系数、泰尔指数和变异系数分别为0.4596、0.4048和 1.0868，而后者的上述三个指数分别为0.4587、0.4014和1.0812，三个指数均有所下降。再假设免税额800元后的收入分布X=(600,700,800,1800,2000)，那么免税额提高到1600元的税后收入分布变为(600,700,800,1869.17,2080.28)，此时前者的基尼系数、泰尔指数和变异系数分别为0.2644、 0.1275和0.5039，而后者的三个指数分别为0.2731、 0.1371和0.5217，三个指数均有所上升。之所以两种情况的变化不一致，主要是由于第一种情况下低于基准收入的人较多（有4个人），且提高免税额后这些人的收入都有所增加，这是导致不平等下降的重要原因。第二种情况下虽然低于基准收入的人有3个，但提高免税额后他们的收入均没有增加，而高于基准收入的两个收入却增加了，造成总的不平等上升。因此，不论免税额如何变化，均需要具体分析基准收入之下人群由于提高收入（也可能收入不发生变化）而导致不平等降低的程度，以及基准收入之上人群由于提高收入而引发不平等上升的程度，如果前者超过后者，则总的收入不平等表现为下降；反之，如果后者小于前者，则总的收入不平等表现为上升。
四、对收入不平等的影响
虽然中国现行个人所得税的应税所得有工薪所得和个体工商户的经营所得等11项，但新的个人所得税只提高了工薪所得税的免税额，其他所得的免税额、税率及税率级距均没有发生变化，因此本文重点研究工薪所得免税额提高后的收入不平等变化。在目前公开的资料中，并没有职工工薪分布的微观数据，因此如何根据可以获取的数据资料对职工工薪的分布进行推断是非常重要的。目前公开的中国职工工薪最详细的数据，应该是《中国统计年鉴》中的细分行业职工平均工资。2005年的年鉴将整个国民经济按细分行业分成61类，每一类又按其经济属性分为国有单位、城镇集体单位和其他单位三种，这样总共有183小类，去掉缺失值，最后得到有效数据176个。从已有研究成果看，封建强(2000)用模拟的方法说明了工薪分布服从Gamma分布，刘怡和聂海峰(2005)利用广东省城镇住户的调查数据证实了Gamma分布具有很好的拟合效果，因此本文也假设中国职工的工薪服从Gamma分布。
需要说明的是，封建强(2000)也是利用细分行业数据进行分析，但他使用的是模拟方法，本文将直接利用均值和方差对Gamma分布的参数α和λ进行估计。具体方法为：利用176个小类的人均工资和职工人数计算出总人均工资和组间方差，然后假定组内方差（指的是所有细分行业内部方差的加权平均数）是组间方差的一定倍数，用组内方差加上组间方差计算出总方差，最后估算出参数α和λ。就现阶段来说，中国行业之间的收入差距很大，但行业内部的收入差距也不容小视，而且无法精确计算，因此为使本文分析更全面可行，笔者列举了行业内部差距的一些可能数值进行研究。最终选择的三种具体分布是，假定组内差距分别是组间差距的0.5倍、2倍和4倍。④由于2004年中国职工的平均工薪为1336元，组间方差为18.88万平方元（根据《2005年中国统计年鉴》数据整理计算），因此三种具体分布下的λ分别为0.0047、0.0028和0.0014，α分别为6.3024、3.7814和1.8907。按照国家规定的税率及税率级距，本文计算了免税额800元和1600元下的收入分布密度函数，密度函数的具体形式见表1。
有了收入分布密度函数，计算有关不平等指数就很容易，其中基尼系数的计算公式为
，泰尔指数的计算公式
，变异系数计算公式为
。利用Mathematic软件，笔者计算了原始工薪三种不同参数的Gamma分布，以及相应的800元免税额与1600元免税额下的收入分布的不平等指数，总共九种情况的计算结果如表2所示。不难看出，免税额从800元提高到1600元后，每一种参数下的三个不平等指数均增加了，这表明提高免税额加剧了收入不平等。究其原因，一个重要因素是由于1600元的免税额已经超过了泰尔指数的基准收入（人均收入），接近甚至超过了基尼系数和变异系数的基准收入。对本文三种参数的Gamma分布来说，位于800-1600元的职工比重分别为57.77%、47.28%和34.45%，处于1600元之上的职工比重分别为27.50%、29.76%和30.97%。可以看出，虽然基准收入之下得益的人比较多，但基准收入之上得益的人也不在少数，且后者得益的数额更多⑤。因此免税额提高后，即使基准收入之下的职工因为增加收入而导致不平等有所下降，但基准收入之上职工收入的大幅度增加会促使不平等上升，两者的综合影响最终导致了不平等的增加。在表2中还可以发现，免税额提高后的人均收入都有所增加，当然这是以国家税收的减少为代价的。因此，免税额从800元提高到1600元后，不仅减少了税收，而且加剧了收入不平等，其效果很值得商榷。
五、结语
对我国新的工薪所得税的实施，税收收入将有一定程度的减少是人们预料中的事情，但收入不平等的进一步恶化是很多人始料未及的。究其原因，最重要的一点是没有认识到免税额与基准收入之间的关系。对于我国这样一个发展中大国来说，个人所得税的财政收入和调节收入分配的两大功能都是想要实现的，但如果机制设置不合理，这两个目标可能都无法实现。征收个人所得税时，如果为人头税，将加剧收入不平等；如果是比例税，对收入不平等将不产生影响；而如果适当提高基准收入之上收入的税率，则能够有效降低收入不平等。因此，如果要发挥个人所得税调节收入分配的功能，免除（或部分免除）基准收入之下人群的税收额度，加大对基准收入之上人群的征收额度是非常必要的。由于我国农民大多处于社会的中下层，他们基本处于基尼系数的基准收入之下，因而免除农业税是有利于全体居民收入不平等程度的下降。此外，从国家财政的转移支付看，如果要降低收入不平等，转移支付应更多地投向基准收入之下的人群，而且救助对象收入越低，同等转移支付造成不平等降低的程度越大。由于我国城镇居民基本处于全体居民的基准收入之上，对城镇居民发放的很多福利补贴其实是在加重整个社会的不平等。我国于1994年正式施行免税额为800元的个人所得税，这在当时是很高的，因为该年职工的月平均货币工资只有378元。从当前来看，现在施行的1600元免税额同样有点过高，其调节收入分配的功能并没有800元免税额好。有人根据1994年免税额为800元，利用消费价格指数进行调整，说明现在的免税额应该增加到某某水平，其实这是不对的，不能因为1994年的过高免税额而将过高免税额就一直延续下去。
当然，本文的分析只局限于个人所得税的不平等效应，并没有涉及它的效率分析，对制定免税额的依据也没有研究。诺贝尔经济学奖获得者Mirrlees(1971)认为，若政府的目标是使社会福利函数最大化，政府只征所得税，则最优的税率是“倒U型”税率结构，即中等收入阶层的税率可以适当提高，而高收入阶层和低收入阶层的税率可以相对较低。从调节收入分配的功能看，这是非常不合理的。因为如果用基尼系数测度收入不平等，在G=0.4时（大多数学者的研究结果都表明中国早已超过0.4），有i*≈0.7n，这样最高30%的收入阶层处在基准收入之上，中等收入阶层（30%-70%位置）位于基准收入之下，因此若高收入阶层税率较低，中等收入阶层税率较高，势必使不平等进一步增大。笔者认为，即使考虑到税收可能有损效率的不利影响，过高的累进税率是不可取的，但“倒U型”税率同样是不可取的，因为不平等程度的不断加大本身就是对效率的潜在威胁。关于制定个人所得税免税额的依据，笔者认为基准收入只是其中的一个因素，最重要的因素是个人基本生活需要，即满足个人基本生活需要的收入不应被征税。虽然“基本需要”的外延不断扩大，从原来的营养、健康、衣着、住所等物质需要，逐渐延伸到享有自由、尊严、安全及民主参与社会生活等人权的一些非物质需要，但就我国现阶段来说，所指的基本生活需要是指吃、穿等较低的生计费用。因为从横向公平的角度看，目前我国的低保标准和最低工资标准也只是保证这些较低生计费用的开支，我国所有城市的低保标准和最低工资标准均远远低于1600元。此外，2004年我国城镇居民人均消费支出7182元，按人均负担率1.91计算，职工年负担家庭消费支出13718元，月支出1143元，而这些消费支出包含了衣、食、住、行等各方面日常开支。因此，就当前的经济发展水平和居民的平均生活成本而言，1600元的免税额也超出了基本生活需要的范畴。当然，考虑到征税成本以及1600元免税额的前瞻性，若干年后1600元可能会成为一个合理的免税额。要说明的是，虽然1600元的免税额于2006年开始施行，2006年的工薪数据要过一两年后才能公布，但2006年与2004年工薪数据的水平和结构不会有大的变动，因此本文的研究结论尤其是研究方法还是具有普遍意义的。
合理调整收入分配，不仅是建设和谐社会的核心内容之一，也是构建和谐社会的一条重要途径。现阶段我国调节收入分配的政策主要为“保低、扩中、调高”，从本文对个人所得税不平等效应的分析结论看，“扩中”应是减免中等收入阶层的部分所得税，提高他们的收入，特别是通过对贫困群体的大力扶持，使他们中的一部分人能摆脱贫困，进入到中等收入阶层。“调高”即对基准收入之上的人群征收超额累进所得税，特别要加大对高收入者所得税的征收力度。应该说，提高免税额并不能起到“调高”的效果，更不能起到“保低”的作用，“扩中”的作用也是有限的（充其量是增加了800元以上的部分中等阶层的收入水平），这就决定了它不可能有效地降低收入不平等。从这个角度分析，要想发挥个人所得税调节收入分配的功能，在提高免税额的同时，还必须调整税率及税率级距，使得高收入者缴纳的税收不至于减少。若仅仅提高免税额，其效果相当于给原免税额之上的所有人都加薪，而且高收入者增加的更多，如此看来，未必能降低收入不平等也是情理之中的事了。
注释：
①特别要提到的是，在2005年10月27日全国人大常委会通过新的个人所得税法之前，同年9月27日还专门召开了听证会，这是全国人大历史上的第一次立法听证会，听证会上要求提高免税额的比例也相当高。此外，从税法的层面讲，免税额是指课税对象就其全部数额中规定的免予征税的数额；而起征点是指课税对象达到一定数额才予以征税的税法规定，课税对象的数额达到和超过起征点的应按其全部数额征税，未达到起征点的则不征税。显然按现行个人所得税的规定，1600元指的是免税额，而非起征点，但日常生活中起征点的说法似乎更加流行，严格讲这是不正确的，因此本文采用免税额这一比较科学的提法。
②洛伦茨准则指的是，对任意两个收入分布的洛伦茨曲线而言，如果两者没有相交，那么越接近对角线的洛伦茨曲线所对应的收入不平等越小。
③计算基尼系数的公式有很多，虽然它们的表现形式不一样，但都是恒等式，关于基尼系数计算方法的一个综述请参考许宽(2003)。要说明的是，本文公式中的收入x[,j]是按升序排列的。
④由于倍数递增时，α和λ将趋向于0，并且当倍数大于8.45时，α小于1。而当α小于1时意味着分布密度函数是单调下降的，这显然违背现实，所以大于8.45的倍数可以不必考虑。此外，笔者从0.1倍开始以公差0.1向上递增进行了检验，发现各种情况的α和λ并不影响最终的结论，因此本文选择了0.5、2和4这三个倍数，分别对应了组内差距较小、一般和较大三种情况。需要说明的是，并不需要对各个行业内部的收入差距进行估计，只要估计行业内部差距的加权平均数即可，这一点不同于模拟方法。关于Gamma分布的有关特征，可参见方开泰、许建伦(1987)。
⑤譬如，对收入分别为1300元、2800元和6600元的三个职工而言，免税额从800元提高到1600元后，少缴的税收分别为25元、80元和160元。