海峡两岸会计制度剖析，本文主要内容关键词为：海峡两岸论文,会计制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
内容提要 本文通过对海峡两岸的财务会计体系、会计准则、会计科目设置的比较研究，得出海峡两岸在上述方面的异同。重点是对会计准则的分析，包括两岸会计准则制定的主体、指导思想、目的、适用范围以及准则具体内容等。以期取长补短，促进祖国大陆会计发展并为台商在祖国大陆投资服务。
近年来，随着海峡两岸关系的缓和，经贸往来日益频繁，特别是台商在祖国大陆的投资日益发展，一方面这些台商投资企业要按祖国大陆财政部颁布的《企业会计准则》和《企业财务通则》以及《中外合资经营企业会计制度》等去做，另一方面台商投资企业内部则一般要求使用台湾会计。因此，在台商投资企业的财会人员必须要对台湾省的会计制度有一定程度的了解，为满足这一需求，笔者拟就两岸会计制度作一全面的比较研究，以活跃两岸会计交流。
一、两岸财务会计体系的比较
我国财政部于1992年11月30日发布《企业会计准则》与《企业财务通则》，并于1993年7月1日起施行。 另外， 经修订的《会计法》也于1994年1月1日起施行。这样我国财务会计体系的框架也就建立起来了，如下图示1所示。其中基本准则就是《企业会计准则》， 而具体准则暂定32个正在制订之中，近期内有关应收款项等7个准则可望出台。 由于我国财会人员长期以来习惯了行业会计制度，而具体准则又不能马上制定出来，因此行业会计制度还会存在一段时间。
台湾省的财务会计体系与祖国大陆的财务会计体系有一定差异，主要体现为结构和内容的不同。台湾省的财务会计体系见图示2所示。
从以下图示1和2，我们可以清楚看到海峡两岸财务会计体系有许多不同，首先从法律依据来看，差异就较大，祖国大陆是由一部《会计法》统驭全局，指导各项会计工作，而台湾省则有三部法律作为规范会计工作的依据。比如，《会计法》仅适用公营事业；《商业会计法》适用商业；《证券发行人／证券商财务报告编制准则》适用公开发行公司及证券商。其次从会计准则部分来看，也有一定差异。祖国大陆的基本准则（即《企业会计准则》共十章六十六条）与台湾省财务会计准则委员会所发布第一号公报（即《一般公认会计原则汇编》共七章五十八条）相类似，均包括会计理论的基本框架即基本目的、基本原则、业务处理程序等，但两者仍有许多差异，本文将在下面详细阐述。最后从结构来看，祖国大陆财务会计体系由四个层次构成，而台湾省则由三个层次构成，主要差别是祖国大陆多了行业会计制度。这是因为在目前情况下，由于祖国大陆会计人员从总体来说，专业知识水平不高，理解和执行会计准则还有一定困难，不善于将准则规定在实际操作中体现，因此行业会计制度在短期内作为示范还是必要的，但从长远看应取消，以便于企业选用适用帐户和帐务处理方法，提高企业的内部管理水平。
二、两岸会计准则的比较
会计准则是依照会计理论，为完成会计特定的目的作出的统一规定。海峡两岸由于所处的政治、经济环境以及所依据的会计理论的不同，造成会计准则有一定差异。具体表现为以下几方面：
（一）两岸会计准则制定主体和指导思想的差异
制定会计准则首先面临的问题就是此项工作由谁负责，即谁是制定准则的主体。在这一问题上，世界上有两种模式：一是以民间职业团体为会计准则的制定主体；二是由政府部门或由政府任命的会计准则委员会作为准则制定主体。
祖国大陆是以公有制为主体的社会主义市场经济，主要权益所有者是国家和集体。因此，由政府部门作为准则的制定主体是最合国情的。这从以下两方面也可说明：第一，这样做与会计法相吻合。《会计法》第五条规定，国务院财政部门管理全国的会计工作；第二，这样做符合祖国大陆的会计的传统习惯。祖国大陆的企业早已适应了财政部逐级报表审批的权威性，财政部比任何民间机构都更有优势作为制定准则的主体，这可以保证准则的贯彻实施。但由于会计准则不仅政策性强，且技术性也很强。为此，祖国大陆政府财政部专门建立了一个“会计准则委员会”，在借鉴国外有益经验同时，广泛吸收理论界、实务界各方人士的建议，制定出具有中国特色的准则。另外，在财政部会计事务管理司内设办公室，负责咨询委员会的日常工作。
台湾省会计准则制定主体是属于民间颁布的模式，即由会计研究发展基金会下的财务会计准则委员会制定，以公报形式发布。该委员会现有委员十四人，顾问十一人。在会计准则制定过程中，先由基金会研究组收集有关资料，拟定准则公报草案，经由五人小组（由委员及顾问组成）逐条讨论完成后，提交委员会讨论。委员会讨论通过后，分发给学术团体、学校、政府机关、会计师事务所、公开发行及上市公司征求意见，必要时举行公听会。公报草案经征求各界意见后，将意见再提交委员会会议讨论，经委员及顾问充分讨论并修改后，会计准则公报始告确定，正式公布实施。从1982年起至今，台湾省先后颁布了21个会计准则公报。
除海峡两岸会计准则制定主体不同外，其制定准则的指导思想也不尽相同。
祖国大陆会计准则制定的指导思想侧重于财务会计方面，并依据有关法律、行政法规的规定，从现阶段工业企业会计核算考虑，以满足各方面要求提供会计资料的需要。台湾省会计准则制定的指导思想是以企业业务性质及组织形态考虑，并依据一般公认的会计原则，参照管理会计，尊照当地有关法令来制定，使其能适应提供有关企业财务状况及经营绩效的会计报告的需要，借以充分发挥会计资讯作用，提高企业管理水平。
综上所述，祖国大陆的会计准则具有较高的统一性、权威性、强制性和约束性，有利于贯彻实施。而台湾省的会计准则的强制性、约束性较低，但具有较高的公认性、灵活性和准确性，有利于注册会计师贯彻实施。
（二）两岸会计准则制定的目的及准则适用的范围的比较
祖国大陆会计准则和台湾省会计准则，在目的上最明显的区别就在于，前者必须首先满足国家宏观经济调控的需要，而后者更加关注投资人和会计信息的使用者进行经济决策的需要。比如：祖国大陆在《企业会计准则》第十一条规定：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部管理的要求”。台湾省实行的是资本主义制度，其会计信息的目的无宏观经济管理的要求，具体内容见《一般公认会计原则汇编》第一条规定：一是帮助财务报表使用者之投资与授信决策；二是帮助财务报表使用者评估其投资与授信资金收回之金额、时间与风险；三是报道企业之经济资源，对经济资源之请求权及资源与请求权变动之情形；四是报导企业之经营绩效；五是报导企业之流动性；偿债能力及资金之流量；六是评估企业管理当局运用资源之责任及绩效；七是解释财务资料。
简而言之，祖国大陆会计准则是以发展整个社会经济为最终目的。因此，准则适用国有企业、集体企业、私营企业、外商投资企业、境外企业、股份公司、联营企业等。台湾省会计准则是以企业集团获得最大经济效益为目的，是作为注册会计师据以判断企业工作优劣和会计信息可否信赖的标准，因此，准则仅适用公开发行公司及证券商，对于商业及公营事业无授权。
（三）两岸会计准则内容的比较
祖国大陆《企业会计准则》的内容可概括为五部分：总则、一般原则、会计要素、财务报告和附则，共十章六十六条。台湾省的《一般公认会计原则汇编》共分七章五十八条，其顺序的安排与内容的表达与祖国大陆的基本相似，但两者仍存在差异。下面就差异部分进行具体分析比较。
1.两者在会计核算的基本前提上的比较
我国财政部颁布的《企业会计准则》中概括了会计核算的四个基本前提，即“会计主体、持续经营、会计分期、货币计量”。台湾省则称为四种会计假设，即“会计个体、继续经营、会计期间、货币评价”。其中对持续经营即继续经营、会计分期即会计期间的规定基本相同，但另外两个有一定差异，具体比较如下：
（1）会计主体（台湾省称会计个体）
两岸差别最大的还在于会计主体涵义的不同理解。祖国大陆会计准则用“经济活动法”来定义会计主体，即把会计主体定为具备这样一些特征的经济单位：能控制所拥有的各种资财，承担关于作出和执行各种承诺的义务，以及进行各种经济活动。台湾省的会计准则是用“适应使用者利益法”来定义会计主体，认为这种经济实体可以根据两点来鉴定，即：①确定有权益的个人或集体；②确定个人或集体的权益的性质。这与美国和国际会计准则对会计主体的定义相同。以上两种定义虽然可以导致相同的结果，但会导致不同信息的选择，并且“适应使用者利益法”可能使实体的界限扩大到包括一此环境性活动，例如改善企业或集体范围内的社会关系和改进关于企业的社会责任的信息。
以上是从宏观意义上来理解会计主体的不同。从微观意义上理解会计主体，祖国大陆是指每一个独立经营的国有企业、集体企业、外商投资企业及其他独立核算团体。祖国大陆的社会主义性质决定了会计主体以公有制单位为主。与此相反，台湾省的会计主体主要是指私营企业，尤其是那些在经济生活中起主要作用的股份公司。由上可见，两岸会计主体微观意义上的差别主要是因为经济体制的不同造成的。
（2）货币计量（台湾省称货币评价）
海峡两岸会计准则都要求用货币作为会计上的计量尺度，承认货币单位是确认、计量、汇总、传递财务信息的有效手段。
祖国大陆会计准则采用了假定货币单位的价值是稳定的立场，规定编制财务报表以人民币为本位币。有外币业务的企业，可以采用某种外币作为记帐本位币，但向政府有关方面编送会计报表时，必须以外币折算为人民币反映。境外的中国企业向国内编送的会计报表，应当折算为人民币反映（除非有关部门另有规定）。
台湾省会计准则中的货币计量的假定基本与祖国大陆相似，但在台湾省会计研究发展基金会下的财务会计准则委员会发布的第十四号公报中，有关外币换算的会计处理准则有差异。台湾省是这样规定的：①国外营运机构财务报表换算为本地货币财务报表前，若未依台湾一般公认会计原则编制，应先按台湾一般公认会计原则调整之。②若外币非为功能性货币，须先将该外币财务报表以功能性货币再衡量。从中可以看出这与祖国大陆的以人民币为本位币编制本地报表是不同的，台湾省只要求外币财务报表以功能性货币来换算就可以了。相比之下，祖国大陆这项准则规定较严格，而台湾省规定较灵活、方便。
2.两者在会计核算的一般原则上的比较
一般原则，又被称为“一般确认、计量和报表原则”、“资讯品质特征”、“质量要求”等。
祖国大陆的《企业会计准则》有关会计核算的一般原则共分三大类十二项，而台湾省的《一般公认会计原则汇编》则分三大类十五项。详细对比见表1。从表1中我们可以得到以下几点结论：
表1
祖国大陆 台湾省
《企业会计准则》《一般公认会计原则汇编》
会计核算的一般原则会计核算的一般原则
一、总体性要求一、会计原则
1.可比性原则 1.成本原则
2.一致性原则 2.收益实现原则
3.谨慎性原则 3.配合原则
4.充分揭露原则
二、对会计信息质量要求二、会计资讯品质特性
1.真实性原则 1.可了解性
2.相关性原则 2.决策有用性
3.及时性原则 3.攸关性(含时效性、预测价值、回馈价值)
4.清晰性原则 4.可靠性(含忠实表达、可验证性、中立性)
5.重要性原则 5.比较性
6.一致性
三、对会计要素确认、计量要求 三、实务运作限制
1.权责发生制原则 1.稳健性原则
2.历史成本核算原则2.行业特性
3.配比原则3.重要性原则
4.划分收益性支出与资本性支出原则 4.成本效益关系
5.划分收益性支出与资本性支出原则
（1 ）内容基本相同只是名称略有差异的是如下几项（前列为祖国大陆、后列为台湾省）：“历史成本核算原则，成本原则”，“配比原则、配合原则”，“重要性原则，充分揭露原则”，“清晰性、可了解性”，“相关性、决策有用性”；“及时性、攸关性”，“真实性、可靠性”，“可比性、比较性”。
（2）内容相同名称也相同，“一致性、一致性”， “划分收益性支出与资本性支出、划分收益性支出与资本性支出”。
（3）内容差异较大，但名称相同，“谨慎性（稳健性）、稳健性”。祖国大陆对谨慎性的考虑是排除了成本与市价孰低法，即当市价明显低于成本时，可在报表附注中说明，不列入当期损益。而台湾省则考虑成本与市价孰低法，并注明成本计算方法，跌价损失应列入当期损益计算。从长远来看，我国会计要与国际惯例接轨，将会采用成本与市价孰低法。
（4）台湾省有的，祖国大陆没有或无明确提出的。 如“成本效益关系”，祖国大陆未规定，其含义是：会计上对于无损公正表达之事项，得为权宜之处理。其他，如“收益实现原则”，即与祖国大陆的营业收入确认原则相同。“行业特性”，即祖国大陆规定的特殊行业的企业不宜合并者，可不予合并，但应当将其会计报表一并报送。
3.两者在具体业务处理上的比较
除上述差异外，海峡两岸会计准则在对一些具体会计事项的处理上仍有许多不同。这些差异的根源来自于对资产的定义不同。祖国大陆把资产定义为：拥有或控制的能以货币计量的经济资源。台湾省则定义为：可预期的、未来的经济利益，即特定客体从已发生的交易或事项中所取得的或加以控制的预期的、未来的经济利益。祖国大陆所指的“经济资源”是从会计原则确认和计量的角度出发，从资产在企业周转中的静态表现以及在企业经营活动中的存在形态研究资产的特性。而台湾省所指的“可预期的未来的经济利益”是“能对未来现金净流入作出贡献的能力”，是从资产在企业周转中的动态表现以及资产在企业经营活动中所发挥的功能研究资产的特性。正是以上定义不同的延伸，导致：（1 ）是否承认市价与成本孰低原则，台湾省承认而祖国大陆还未承认，具体体现在，短期投资和存货的差异；（2）是否全盘接受稳健性原则， 台湾省全盘接受而祖国大陆是有条件的接受，因此在长期投资、外币借款购入固定资产、固定资产更新改造发生的支出等方面存在差异。因限于篇幅笔者将具体业务上的差异列为表2。详细比较分析将另文研讨， 可参见“海峡两岸会计要素的比较”一文。
4.两者在财务报告体系上的比较
祖国大陆规定的财务报告体系是指对外报告，其格式由财政部统一规定，具体分为资产负债表、损益表、财务状况变动表、附表及附注和财务情况说明书。台湾省规定财务报告按编制对象可分为对内报告和对外报告。对内报告是为公司的管理与决策服务，这一报告在祖国大陆无要求。对外报告主要有资产负债表、损益表、业主权益变动表、现金流量表、附表及附注。
表2
祖 国 大 陆台
湾
省
1.短期投资以具有可随时变现并 1.短期投资以投资目的及变现性为
且持有时间不超过一年为划分划分标准,不受持有时间长短的影
标准.响
2.存货评价采用成本法.可以采用 2.存货评价采用成本与市价孰低法
定额成本或计划成本进行日常评价.
核算.
3.长期股权投资,实际拥有控制
3.长期股权投资占被投资企业20%以
权的采用权益法,否则采用成 上或有重大影响力者,采用权益法
本法.,否则采用成本与市价孰低法.
4.外币借款购置固定资产,在资
4.左列业务产生的汇兑损益计入当
产尚未交付使用或者虽已交付期损益.
使用,但尚未办理竣工决算以
前产生的汇兑损益,计入购建
资产的价值.
5.固定资产分为生产经营用固定 5.不采用左列分类
资产和非生产经营用固定资产.
6.固定资产更新改造发生的实际 6.左列业务支出并入原固定资产列
支出应当在会计报表中单独列 示.
7.自行开发的无形资产,应当按
7.自行开发的无形资产不得作为资
开发过程中的实际发生的支 产入帐.研究发展支出应列为费用
出数记帐.,仅申请专利有关支出得列为专利
权成本.
8.对外投资占被投资企业资本8.仅投资股权超过50%,应编合并会
总额50%以上或者实质上拥有 计报表.
被投资企业控制权的,应编合
并会计报表.
表3
祖国大陆台湾省
企业会计准则
一般公认会计原则汇编
资产—流动资产资产—流动资产
长期投资 基金及长期投资
固定资产 固定资产
资无形资产 无形资产
产递延资产 递延资产
负其他资产 其他资产
债负债—流动负债负债—流动负债
表长期负债 长期负债
其他负债
承诺及或有负债
所有者权益—投入资本 业主权益—股本(或资本)
资本公积资本公积
盈余公积保留盈余(或累计亏损)
未分配利润
主营业务收入
减:主营业务成本
主营业务费用 营业收入
损 主营业务税金及附加 减:营业成本
主营业务利润 营业毛利
益 加:其他业务利润减:营业费用
减:管理费用 营业净利
表 财务费用 加:营业外收入
营业利润减:营业外支出
加:投资收益 非常损益
营业外收入
税前净利
减:营业外支出 减:所得税费用
利润总额 本期净利
减:所得税
净利润
业主 业主权益变动表
权益 (在业主权益变动较少之事业,得以
变动 保留盈余表或累积亏损表取代,并得
表
合并为损益及保留盈余表)
财务 财务状况变动表
状况 (以营运资金为基础) 现金流量表
变动 或现金流量表
附表 利润分配表 各科目明细表
主营业务收支明细表等
附注 附注(财务报告本身不可附注
分割的一部分)
财务情况说明书
两岸在财务报告体系上最大差别是祖国大陆规定有财务情况说明书，而台湾省则没有。台湾省要编业主权益变动表，而祖国大陆对此无要求。此外，祖国大陆还规定“企业得根据实际需要编制比较报表”，而台湾只要求“上市公司应编制比较报表”。其他详细对比见表3。
从表3的资产负债表中，我们可以清楚看到，在资产中， 台湾省列有基金及长期投资，而祖国大陆尚未将基金列入，这是由于祖国大陆基金投资正处于起步阶段，但可以预计不久将来会将基金投资列入到长期投资中。在负债中，两者的主要区别是，台湾省列有承诺及或有负债，而祖国大陆对或有负债没有规定相应的会计政策和处理方法，仅在有关会计制度中对商业承兑汇票贴现可能产生的或有负债作出在“资产负债表”外进行揭示的规定。在所有者权益中，因台湾省该准则是适用于上市发行公司及证券商，因此将所有者权益部分称为业主权益一股本，类似于祖国大陆股份制试点企业的称谓。
在损益表中，两者原本差异较大，但祖国大陆财政部于1994年6 月29日以（94）财会第25号文件发布了《企业所得税会计处理的暂行规定》，规定企业所得税在损益表中从利润总额中减去，这样，两者在损益表中差异就很小了，都采用“费用观”处理企业所得税。
在财务状况变动表中，台湾省要求编制现金流量表，祖国大陆则要求编制以营动资金为基础的财务状况变动表。其主要原因在于，我国资本市场还很不发达，投资与筹资手段相当有限，企业管理人员和报表其他使用者的素质不高，对报表信息的重视程度远不如经济发达国家。
三、两岸会计科目设置的比较
在祖国大陆，会计科目是指：为了记录和反映各种经济业务而对资产、负债、所有者权益、成本和损益等，按其经济内容所作的分录。会计科目具体又分为三级，其中一级科目由财政部统一规定，共有50个。二、三级科目又被称为明细科目，企业可根据实际需要自行设置。
在台湾省，会计科目是指：对会计事项予以归纳分类，按其特性给予特定名称。各会计科目按资产、负债、业主权益、收入、费用的顺序予以排列。具体分类同祖国大陆一样也分为三级。但两岸在一级会计科目名称及内涵上均有较大差别。例如，现金一级会计科目，两岸名称一致，但祖国大陆现金是指出纳手中保管的货币，而台湾省则包含库存现金、零用金、银行存款、即期支票等，可见两者内涵上截然不同。再比如，固定资产在祖国大陆是作为一级科目，但在台湾省一级科目中无固定资产，而是将相当于祖国大陆二级科目中的土地、建筑物、机器、运输设备等直接提升为一级科目，两者在内涵上并无差别。此外，出于谨慎性原则的考虑，台湾省会计在有关科目下设置备抵呆帐或损失科目，如在存货科目下，设置“备抵存货跌价损失”科目，核算因成本高于市价或因呆滞过时损失的存货。再比如，在应收帐款科目下，设置“备抵坏帐”科目等。
总之，祖国大陆和台湾省会计制度，无论是在结构层次上，还是在具体内容上都有一定差异，但从总体看，其相似之处大于其存在的差异。之所以相似之处多，是因为两岸均将会计看作是一个信息系统，并具有技术性，同时追求与国际惯例接轨。之所以有一定差异，是因为各自的社会、经济环境的不同，以及对会计的认识不同。台湾省并不认为会计是科学，而广泛地把会计视为一种学术和艺术，因此认为会计原理，是随经济活动的发展而需作改善。由此导致其所制定的会计准则在某些方面与祖国大陆的不同。但我们深信，随着两岸交流的增多，相同点会越来越多，促进海峡两岸会计的发展。
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