刍议行政单位经费支出与会计核算改革之策，本文主要内容关键词为：刍议论文,经费论文,支出论文,之策论文,会计核算论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、我国行政单位经费支出存在的问题
1.经费支出失控
行政单位是指进行国家行政管理，组织经济和文化建设，维护社会公共秩序的单位，也就是人们常说的政府机关及其所属行政机构。多年来我国行政管理费规模过大，占财政支出的比重过高(2003年已超过19％，2004年达到19.4％，而发达国家这一比重一般不超过5％)。国家行政管理费支出，在中央和地方财政主要支出的数十个项目中，其规模位居第三位，这也是我国财政为“吃饭”财政的标志之一。前年“两会”期间，部分政协委员指出：我国的行政成本不但远高于欧美发达国家，而且高于世界平均水平25％。居高不下的行政成本，不仅加大了财政负担，而且损害了人民群众的切身利益。我国行政经费浪费严重的问题仍然是2006年“两会”期间的热点问题。资料显示，政府公务人员一天耗电量是普通百姓的19倍，每年一辆公务车的运行成本至少在6万元，有的甚至超过10万元，反映了政府公务人员消费过度的事实。此外，近几年国家各级审计机关披露的信息显示，我国行政单位(政府机关)财务管理很乱，会计违规现象颇为普遍，挥霍公款、挪用公款、截留预算资金和应缴财政专户款、行政管理费超预算支出、私设小金库等不良现象大量存在，致使国家财政资金大量流失。另外行政单位出现的经济腐败等问题，其严重程度是前所未有的。2006年6月，中国审计署审计长李金华在”中国科学与人文论坛”发表演讲时指出，政府的成本太高，就是再廉洁也是浪费纳税人的钱。
上述情况表明，我国行政单位会计监督职能发挥得不好，尤其是对经费支出的监控不力，行政单位内部缺乏有效的会计监控机制，说明行政单位财务管理制度很不完善。在传统的经费领报核算方式下，财政拨款一旦进入行政单位就会有去无回，财政部门便失去管理与控制权。更何况，行政单位还存在着大量预算外资金和其他收入资金，财政部门对其更是无法实施监控。因此，一旦行政单位内部缺乏严密的会计核算制度和会计监督制度，财务管理肯定出现混乱，支出会难以控制，国家财政资金会大量转移为公务人员的个人消费，形成公职人员的经济腐败。
2.行政单位会计制度存在明显缺陷
我国行政单位会计受计划经济体制影响较深，现行的《行政单位会计制度》是1997年制定的，历史较长。尽管随着我国政府预算收支分类科目的变化，行政单位会计核算也有过一些简单调整，但《行政单位会计制度》没有大的革新，至今行政单位会计制度的改革问题没有引起理论界和各级管理机构的关注。行政单位会计信息不全面，不能满足我国市场经济发展的需要。首先，现行的行政单位会计制度仅设有十七个总账会计科目，在我国各行业中绝无仅有。无论是资产、负债，还是收入、支出，其核算内容都很不完整。账户体系的不完备，会计核算存在明显漏洞，不可能提供很全面的、价值很高的会计信息。一些会计科目涵盖内容过于宽泛，核算内容很不具体，造成行政单位的财务管理与财务分析的针对性不强。比如，经费支出、暂付款、暂存款、预算外资金收入、其他收入等科目核算的内容都很杂乱。尤其是支出类科目十分单一，一个经费支出科目成了包罗万象的反映资金耗费的科目。以这样的经费支出核算资料为依据，难以实现对行政单位资金耗费情况作出真实的反映并实施有效的会计监控。另外，行政单位会计报表与报表分析也很薄弱，报表资料不详尽，尤其缺乏经费支出方面的详细的报表信息，况且寥寥数个财务分析指标，反映不了资金管理上的优劣，也无法评价政府管理的绩效水平。
近年来，我国预算会计领域推出了国库集中支付制度和政府采购制度，在控制公共支出上收到了一定效果，但总体上仍然没有改变我国行政单位会计制度不力的局面。所实行的这两种制度，前者仅处于局部单位的试点阶段，绝大部分行政单位还是经费领报的核算形式；后者在操作中也存在明显的问题，且政府采购仅占行政单位经费支出的一部分。此外，2007年1月1日实施的政府收支分类改革，也仅仅影响《行政单位会计制度》中收入与支出类科目的明细账户设置的调整变动，而《行政单位会计制度》没有实现根本的变革。
3.会计核算缺乏成本效益意识
在我国，行政单位会计属预算会计体系的主要部分。预算会计是以预算管理为中心的会计，所以行政单位会计目标要服从于预算会计的总体目标，行政单位会计服务的主体主要是中央和地方财政预算。在这种核算理念的主导下，我国行政单位会计目标、会计原则及会计任务等都过于强调为国家预算服务，满足国家宏观经济管理的需求。重宏观，轻微观，只强调社会效益，忽视行政单位作为独立经济利益主体的地位和财政资金支配和消耗的主要承载者的特点，这是我国行政单位会计存在的弊端之一。我国行政单位的账户设置要求与财政部制定的政府收支分类科目相一致。因此，作为会计主体的行政单位，其内部会计核算很不完备，对内资金管理水平不高。据笔者观察，我国行政单位经济效益观念差，工作上也没有取得理想的社会效益。一些人片面地认为，只有企业的生产经营活动，才存在追求经济效益的目标。殊不知，降低经费支出，提高服务质量，减少决策失误等，同样是讲求经济效益，而且是影响层面更大的经济效益。国家政府机关中公款消费无所不及，经济腐败久治不止，这与我国轻视行政单位会计核算制度、方法和行政单位内部财务管理制度建设等不无关系。
二、关于行政单位会计核算的成本效益意识
行政单位业务活动的目的是为了满足社会公共需要，它的资金来源基本上都是国家财政拨款。由于行政单位的业务活动不生产产品、不产生利润，因此行政单位不存在成本核算和经济效益的考核。长期以来，在我国行政单位业务活动中缺乏成本效益观念，因此，节约资金的意识很差。不讲求经济效益、不考核成本与效益，已成为我国行政单位会计核算的突出问题。学术界提到的行政成本(公务成本或政府成本)是一个很不具体且十分虚幻的概念，实际工作中并不存在行政成本指标。众所周知，企业会计的制造成本是由直接材料费、直接人工费和制造费用等构成的，具有很强的可操作性。而行政成本包含哪些费用项目?如何核算和计算行政成本?是亟待研讨的问题。从目前看，行政单位资金管理水平和会计核算的规范程度与企业相比差之千里。
众所周知，经济效益是投入与产出之比，尽管在行政单位的业务活动中没有产出具体的经济效果，但在行政单位的业务活动中投入了大量的资金，这些投入资金的使用效率如何也体现着经济效益。值得说明的是，强化行政单位的成本效益意识，不是要政府机关去经商办企业，搞创收、乱收费等等。行政单位的成本效益意识，是降低经费支出的意识、是节约财政资金的意识、是提高财政资金使用效率的意识、是增强政府机关服务职能和提高服务质量的意识。增强行政单位成本效益意识，就是要以经费支出为核心，管好支出，降低支出，正确确定影响行政成本的支出项目等等。
当前，对我国行政单位会计制度及财务管理制度进行改革是十分必要的。笔者认为，行政单位会计改革应当吸收我国企业会计改革的成功经验并借鉴国际上的先进方法，建立科学规范的行政单位会计模式和运行机制，以利于加强财政预算管理和规范行政单位内部财务管理，促进其建立自我发展、自我约束机制，提高财政资金使用效率，促进社会的和谐发展，使我国行政单位会计能够适应市场经济发展的需要。行政单位会计制度需改革与完善的东西很多，当前最突出的是支出方面的管理与核算问题。以下仅对如何控制经费支出、完善经费支出会计核算以增强成本效益核算观念，提出改革意见。
三、行政单位经费支出核算改革之策
1.构建行政单位经费支出账户体系
从我国行政单位特点看，经费支出是其最核心经济的业务，也是影响多方利益的要害环节，必须高度重视。我国现行的行政单位会计制度中反映单位为完成公务活动所耗费资金的只有经费支出一个账户。已如前述，经费支出成了一个包罗万象的账户，尽管经费支出下设了若干明细科目(2006年底前经费支出的明细科目为：基本工资、补助工资、其他工资、职工福利费、社会保障费、公务费、业务费、修缮费、设备购置费、其他费用。从2007年1月1日开始，为适应政府收支分类改革，将经费支出按经济分类设置了如下明细科目：工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助、对企事业单位的补助、转移性支出、赠与、债务利息支出、债务还本支出、基本建设支出、其他资本性支出、贷款转贷及产权参股、其他支出)，但无论新旧明细科目的设置都不够科学，没有突出反映各项支出的性质特点。许多需重点管理的支出项目被“公务费”、“业务费”或“商品和服务支出”所掩盖。像会议费、招待费、考察费、差旅费、公车费等容易形成消费黑洞的支出项目，并没有设单独的核算账户，这样极易造成经费支出的核算信息缺乏实用价值，不便于财务管理与会计控制。此外，来源于预算内资金与来源于预算外资金形成的支出混杂在一起，一些违规支出的资金来源不清。支出膨胀的源泉在哪里，现行的行政单位经费支出核算资料不能一目了然地作出反应。针对上述情况，笔者认为应增加反映经费支出的一级账户，将需要重点管理的一些支出项目单独设置总账科目，完善行政单位经费支出的账户核算体系，使反映支出的会计信息清晰、全面，便于控制行政成本(或公务成本)，便于提高财务管理和财务分析水平。而且，应当将行政单位视为独立实体，在支出核算上无需与政府收支分类科目完全一致。笔者提出的经费支出的账户(一级账户)体系如下：
账户1：工资福利支出。工资福利支出的明细账户或具体内容分为基本工资、津贴补贴、奖金、社会保障缴费、伙食费、伙食补助费、其他工资福利支出等项目。
账户2：对个人和家庭的补助支出。对个人和家庭的补助支出分设离休费、退休费、退职费、抚恤金、生活补助、医疗费、助学金、购房补贴、住房公积金及其他对个人和家庭的补助支出等明细项目。
账户3：会议费支出。会议费支出包含的具体项目有会议室及场地租用费、参会人员住宿费和伙食补助费、会议用汽车租赁费、会议材料印刷费、工作人员误工补助和伙食费等。
账户4：差旅费与考察费支出。差旅费与考察费支出核算的具体内容包括单位工作人员出差、出国的住宿费、交通费、伙食补助费等。
账户5：招待费支出。招待费支出反映了单位开支的各类接待(含外宾接待)的费用。
账户6：通讯与邮寄费支出。通讯与邮寄费支出包含的具体内容有单位开支的电话费(含工作人员配备手机等通讯设备的购置费和公款支出的话费与住宅电话的补贴费)、电报费、传真费、网络通讯费及信函、包裹、货物等的邮寄费等项目。
账户7：公车支出(公车成本)。公车支出包含的主要费用项目有车辆的购置费与附加费或折旧费、燃料费、维修费、养路费、保险费及过路过桥费等，司机待遇、向公务人员支付的公车补贴等。
账户8：其他公务费支出。其他公务费支出是指除去上述会议费支出、招待费支出、通讯与邮寄费支出、购置固定资产支出之外的公务支出。比如办公费、水费、电费、印刷费、取暖费、专用材料费、工会经费与福利费等。
账户9：固定资产购置与修缮支出。固定资产购置与修缮支出包括房屋建筑物购建支出、办公设备购置支出、专用设备购置支出、基础设施建设支出、大型修缮支出等。
账户10：其他支出。其他支出反映了不能划分到上述支出科目的其他支出项目。
笔者创建的上述行政单位经费支出账户核算体系与现行的经费支出核算体系比，特点十分鲜明。首先，它将反映经费支出的总分类账户(一级账户)由现行的一个账户设置为十个账户，使经费支出核算具体化，经费支出的分类更为科学，更便于对支出实施有效的管理和监控。比如，将会议费支出、差旅费与考察费支出、招待费支出、公车支出(公车成本)等容易产生消费膨胀和支出黑洞的项目单独设计为一级账户，这就为控制公务成本(或行政成本)，监控异常支出等提供了翔实的核算资料；像会议旅游、国内外考察旅游、招待费超标、公车私用或超标配车、现代办公用具配置过高等公款消费过度的问题也会得到充分反映。上述十个反映行政单位经费支出的账户如能实行，则可为我国政府机关行政成本的计算、考核、分析等提供依据。笔者认为，人们常说的“行政成本”应该由上述的1、3、4、5、6、7、8费用支出项目构成。节约上述各项费用支出，就会降低政府的行政成本，提高政府绩效。其次，将公车支出单独列示出来，设置为一级账户，并按成本模式进行核算，故可称为公车成本。众所周知，公车支出是行政单位资金消耗的大户，也是最易形成消费黑洞和腐败滋生点的支出项目。笔者将公车成本的构成细分为6个项目(或6个明细账户)，通过明细核算可以掌握异常支出情况，从而对公车支出实施有效地监控。行政单位的支出有些可以称为成本，并按成本核算方法核算。公车支出就是最具典型的项目，为使公车成本核算准确、科学，应采用权责发生制进行核算。尽管我国行政单位会计核算是以收付实现制为核算基础的，但在公车成本核算上应该作出这样的改革。
2.增设反映经费支出监控水平的报表分析指标
目前，行政单位会计报表分析的内容及其指标过于简单。报表分析指标只有支出增长率、人均开支水平、专项支出占总支出比重、人员支出占总支出比重、人车比例五个指标。这些指标不能全面具体地说明预算执行的好坏，不能深刻反映资金管理上存在的问题，对认识经费支出核算与控制的现状、揭示存在的问题、探寻问题的根源，作用有限。为适应行政单位经费支出管理需要，笔者认为应增设如下分析指标。
(1)人均人员经费支出及其增长率。人均人员经费支出=人员经费支出总额/年平均人数；人均人员经费支出增长率=报告期人均人员经费支出/基期人均人员经费支出-100％。前者反映了人员经费的消耗水平，判断人员经费支出规模是否合理；后者反映了人均人员经费支出提高的幅度，为人员经费支出发展是否异常，提供分析资料。
(2)会议费支出比重、差旅费与考察费支出比重、招待费支出比重、公车支出比重、通讯费支出比重及其上述支出比重的增长速度。这些比重指标是分别将各项支出同经费支出总额相比，分析经费支出总额的结构状况。这几项支出最容易产生公款消费，是需要重点监控的支出项目。通过这些比重指标及其增长速度指标，考察经费支出结构是否合理，分析支出膨胀的原因，为提高经费支出管理水平提供资料。
(3)人均公车支出与科级以上公务人员人均公车支出。人均公车支出=公车支出(公车成本)/在职员工平均人数；科级以上公务人员人均公车支出是按平均科级以上人员数计算的人均公车支出。公车支出浪费严重，是我国行政管理费膨胀的重要因素，备受各界关注。人均公车支出反映了公务人员的公车支出规模，也反映了行政单位在控制公车支出上的水平与能力。尤其是按科级以上人员计算的人均公车支出更有现实意义，由此可分析公车支出高低的主要原因，揭示在公车消费上是否存在超标准配车、公车私用等职务腐败问题。
(4)人均差旅费与考察费支出及其增长速度。人均差旅费与考察费支出=差旅费与考察费支出/在职员工平均人数；人均差旅费与考察费支出增长速度是报告期人均差旅费与考察费支出与基期人均差旅费与考察费支出之比减1(或100％)。人均差旅费与考察费支出及其增长速度指标反映了该项费用的支出规模和变动趋势。人均差旅费与考察费支出过度，增长速度异常，很有可能存在公款旅游现象。因此，该项指标分析，可为完善差旅费与考察费支出的管理措施提供依据。
(5)人均其他公务费支出(其中人均水电费支出)。人均其他公务费支出=其他公务费支出/在职员工平均人数；人均水电费支出/在职员工平均人数。其他公务费支出是除了会议费、差旅费、招待费、公车支出等之外的公务费用，主要是日常的办公费用，它反映了最基本的办公成本。人均其他公务费支出越低，说明单位的资金利用率越高，具有较高的办公效率。水电费支出是其他公务费支出中的主要内容，人均水电费支出与人均其他公务费支出的作用类似。之所以单独考核人均水电费支出指标，是由于目前行政单位水电费支出规模较大，水电费过度消耗已成为奢侈办公的重要标志。众所周知，我国水、电资源十分匮乏，计算与分析人均水电费支出指标，不仅仅是反映行政单位经费利用效率，还反映了资源利用情况。作为国家党政机关及其公务人员理应有较强的节约资源意识，在创建节约型社会中作出表率。目前，行政单位人均水电费支出指标可挖掘的潜力十分巨大。
(6)预算外资金支出比重。预算外资金支出比重=预算外资金支出/经费支出总额(或预算资金支出+预算外资金支出)。该指标反映了由预算外资金收入(含其他收入)来源形成的支出在总支出中的份额。行政单位资金来源渠道主要是国家财政拨款，正常情况下，预算拨款之外的收入很少，因此，预算外资金支出比重理应很低。如果预算外资金支出比重超出一定的界限，可能会存在违规的资金收入和由此形成的违规资金支出。比如，自定项目收费、超标准收费、截留或隐瞒应缴预算款和应缴财政专户款等。近几年的审计报告显示，我国一些政府部门违规资金规模很大，在资金管理上确实存在很多问题。通过分析预算外资金支出比重，可为提高行政单位预算外资金管理水平、控制支出规模提供依据。
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