存货增值税的会计处理，本文主要内容关键词为：存货论文,增值税论文,会计处理论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2008年末修订的增值税暂行条例，于2009年1月1日开始施行。其中一些内容的修订，影响到存货增值税会计处理的变化。另外，对于存货转移是否确认销售损益等会计处理，新准则采用会计处理与《企业所得税法》趋同的原则，即所得税法视同销售的行为，则确认销售损益；否则按账面成本予以转销。本文根据增值税暂行条例和所得税法等法规①，对存货增值税的会计处理进行讨论。
一、特殊进项税额
新税法规定，购进农产品可以按收购发票或者销售发票上注明的买价和13%的扣除率计算进项税额；购买货物支付运输费用的，可以按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。同时，新税法取消了废旧物资回收可以抵扣进项税额的规定。另外，新税法规定，购进固定资产的进项税额准予抵扣，即将生产型增值税转为消费型增值税。
二、视同销售业务和不予以抵扣项目
新税法对于视同销售业务和不予以抵扣项目的规定，并没有发生变化，但是，由于新准则对于存货转移的会计处理，采用与所得税法趋同的原则，因此，其会计处理发生了一些新变化。
1.税法条文
《增值税暂行条例实施细则》规定了视同销售行为，《增值税暂行条例》规定了不予以抵扣项目。
(1)视同销售行为
税法中列举了几种视同销售行为：
①将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
②将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
③将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
④将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
⑤将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
(2)不予以抵扣项目
税法中列举的不予以抵扣项目有五项：
①用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
②非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
③非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
④国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；
⑤本条第①项至第④项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
2.视同销售与不予以抵扣的区别
将产品或原材料用于在建工程、职工福利、非正常损失、对外投资、分派股利、捐赠等项目，有些情况属于视同销售，有些情况属于不予以抵扣，区分的标准是什么呢？
存货的转移，可以分为四种情形：自产自用、自产外用、外购自用和外购外用。其中，自产自用、自产外用、外购外用的业务属于视同销售；外购自用的业务属于不予以抵扣项目(增值税法将“发放职工福利”视为“自用”，即企业内部耗用)。所以，将原材料用于在建工程、职工福利和非正常损失等属于不予以抵扣项目。
视同销售的增值税通过“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目核算；不予以抵扣项目的增值税通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目核算。
3.视同销售与不予以抵扣的会计处理
对于将存货用于在建工程、职工福利、非正常损失、对外投资、分派股利、捐赠等项目，其会计处理是按账面价值转销存货成本，还是确认销售收入和结转销售成本，取决于所得税法对上述项目是否认定为视同销售。按《企业所得税法实施条列释义及适用指南》第77页“(三)特殊事项的确认”的规定，凡是货物在企业内部之间的转移，比如用于在建工程，则不作为销售处理；凡是货物转移到企业外部，比如用于职工福利、对外投资、分派股利、捐赠、非货币型交换和抵债等，则视同销售处理。由此可见，增值税法规和所得税法在下列事项的认定上存在分歧：一是原材料用于职工福利，增值税法不视同销售(列为不予以抵扣项目)，而所得税法视同销售；二是产品用于在建工程，增值税法视同销售，所得税法不视同销售。这些分歧的存在，对相关业务的会计处理会产生重大影响。
以下均假设存货的计税价格即公允价值。
(1)原材料或产品用于职工福利
①原材料发放职工福利
借：应付职工薪酬
贷：其他业务收入 (=发放日的公允价值)
应交税费——应交增值税(进项税额转出)
(=账面余额×税率)
同时：
借：其他业务成本
贷：原材料
②产品用于职工福利
借：应付职工薪酬
贷：主营业务收入 (=发放日的公允价值)
应交税费——应交增值税 (销项税额)
(=公允价值×税率)
同时：
借：主营业务成本
贷：库存商品
(2)原材料或产品用于在建工程
①原材料用于在建工程
借：在建工程
贷：原材料(=账面余额)
应交税费——应交增值税(进项税额转出)
(=账面余额×税率)
②产品用于在建工程
借：在建工程
贷：库存商品 (=账面余额)
应交税费——应交增值税 (销项税额)
(=公允价值×税率)
(3)原材料非正常损失
借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
贷：原材料
应交税费——应交增值税(进项税额转出)
借：营业外支出
贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
三、月末结转增值税
月末，企业应结出“应交税费——应交增值税”科目余额，把应交未交或多交的增值税转入“应交税费——未交增值税”科目。
1.转出应交未交的增值税
借：应交税费——应交增值税(转出未交增值税)
贷：应交税费——未交增值税
2.转出多交的增值税
借：应交税费——未交增值税
贷：应交税费——应交增值税(转出多交增值税)
“多交”的增值税，是指“应交增值税”科目借方余额中属于“已交税金”的部分。
[例题]某增值税一般纳税人企业，存货按实际成本记账，6月初“应交税费——未交增值税”科目贷方余额20万元，6月份的有关业务如下：
①向农民购进农产品一批，收购价为800万元。另外，发生运杂费116万元，其中，运费100万元，装卸费16万元。款项已付，货物已入库；②在建工程领用一批原材料，该批材料采购成本400万元，采购时支付增值税进项税额68万元，领用时该批材料计税价格为600万元；③将一批成本为500万元(采购时支付增值税进项税额85万元)、计税价格为700万元的原材料作为福利发放给职工；④用银行存款购进一台不需安装的大型设备，支付价款1000万元，增值税进项税额170万元；⑤向税务机关交纳增值税70万元，其中，20万元为缴纳上月未交增值税。
要求：对上述业务进行账务处理，并完成月末转出未交或多交增值税的账务处理。
①进项税额=800×13%+100×7%=111
借：原材料 805
应交税费——应交增值税(进项税额) 111
贷：银行存款916
②属于增值税不予于抵扣项目且所得税法规定不计税
借：在建工程
468
贷：原材料 400
应交税费——应交增值税(进项税额转出) 68
③属于增值税不予于抵扣项目且所得税法规定视同销售
借：应付职工薪酬 785
贷：其他业务收入
700
应交税费——应交增值税(进项税额转出) 85
借：其他业务成本500
贷：原材料
500
④固定资产进项税额准予抵扣
借：固定资产
1000
应交税费——应交增值税(进项税额) 170
贷：银行存款
1170
⑤缴纳增值税
借：应交税费——应交增值税(已交税金) 50
应交税费——未交增值税 20
贷：银行存款
70
月末结转增值税：
“应交税费——应交增值税”科目贷方发生额=68+85=153(万元)
“应交税费——应交增值税”科目借方发生额=111+170+50=331(万元)
“应交税费——应交增值税”科目借方余额=331-153=178(万元)
转出多交的增值税：
借：应交税费——未交增值税 50
贷：应交税费——应交增值税(转出多交增值税) 50
即，月末“应交税费——应交增值税”科目借方余额178万元中，50万元是“已交税金”形成的，128万元是“进项税额”形成的。月末只转出“多交”的已交税金50万元，进项税额余额128万元无需转出，留待下月抵扣。
注释：
①这些法规包括：2008年11月10日公布的《增值税暂行条例》、2008年12月15日公布的《增值税暂行条例实施细则》，2007年3月16日公布的《企业所得税法》、2007年11月28日公布的《企业所得税法实施条列》、企业所得税法立法起草小组编写的《企业所得税法实施条列释义及适用指南》(2007年12月第一版。
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