国外房地产税收政策发展近况，本文主要内容关键词为：税收政策论文,近况论文,国外论文,房地产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
当前，各国居民的财富越来越紧密地与房地产联系在一起，房地产既是各类投资者重要的投资对象，也是家庭财富的主要组成部分。因此，与房地产相关的税收在各国的税收体系中都扮演着重要角色。房地产税收主要涉及房地产开发和销售环节、房地产持有和使用环节、房地产转让环节。在不同环节，开征的税种不尽相同。从各国对房地产征税的情况看，征税的名称也很不统一，但从性质上看，与房地产相关的税收主要包括：
第一，在房地产开发环节，对建筑商提供的建筑、安装劳务的征税，属于货物和劳务税①范畴。
第二，在房地产开发销售环节，对开发商销售房地产（新房销售）的征税，属于货物和劳务税范畴。
第三，在房地产持有和使用环节，对房地产所有人或使用人的征税，属于财产税范畴。
第四，在房地产转让（“二手房”转让）环节，对出让者或受让者的征税。通常，对房地产的有偿转让征收房地产转让税，对房地产的无偿转让征收遗产和赠与税，属于财产转让税范畴。
第五，无论在开发销售环节、持有和使用环节，还是转让环节，对相关权利人在房地产交易中实现收益的征税，属于所得税范畴。
从这五个征税环节来看，世界各国的税收政策各有不同，但又存在一定的共性。
一、对建筑商提供的建筑、安装劳务的征税
对建筑商提供的建筑、安装劳务，通常按提供普通劳务征收货物和劳务税。如比利时、法国、匈牙利、英国、日本、②韩国等实行标准增值税的国家，对建筑、安装劳务一般按正常税率征收增值税。但英国对住宅的建造和符合规定的与住宅有关的建筑服务，如为住房协会③提供的商用建筑改建为住宅的服务，按零税率征税，即对提供的建筑服务免征增值税，而其所消耗的投入所承担的进项增值税允许扣除；而普通的商用改民用的改建服务，空置3年以上的旧房翻新以及旧房改造（如在原有建筑内改变格局，增加居住房间）等，则按5%的低税率征税。比利时对旧房翻新服务按6%的低税率征税，对承建社会住房④按12%的中档税率征税。法国也对承建社会住房项目按5.5%的低税率征税。⑤
二、对开发商销售新房的征税
对开发商销售新房，各国通常按标准税率征收货物和劳务税。如比利时、法国、匈牙利、日本、韩国等国都对开发商销售新建成的建筑物按正常税率征收增值税。不过，英国规定对新住宅销售适用零税率，法国对住房协会销售的住房免征增值税。
三、对房地产转让的征税
对房地产所有人或使用人转让房地产的行为，按转让是否有偿，通常征收不动产转让税以及遗产和赠与税。
（一）不动产转让税
从目前了解到的几个国家开征不动产转让税的情况看（见下表），对不动产的有偿转让征税主要有以下特点：
1.从税种的名称看，虽然具体叫法各异，但大体上有三种：转让税（如匈牙利、德国）；取得税（如奥地利）；注册税（如法国、比利时）。从性质上说，转让税侧重于对不动产的转让行为征税，因此，理论上纳税人既可以是出让人，也可以是受让人，甚至是转让双方。在现实中，仍以受让方为纳税人的居多（如下表所列国家都以受让方为纳税人，我国属转让税性质的契税也以受让方为纳税人）。取得税侧重于对不动产的取得行为征税，因此，征税对象原则上为不动产取得方。注册税则对不动产产权在法律上的登记行为征税，因此一般也是以取得不动产而需要进行注册登记的一方为纳税人。在有些国家，同时征收取得税和注册税，如日本和韩国。此外，从征收范围看，有的是专门对不动产征收，因此称不动产转让税或类似的名称；有的则同时对其他财产征税，因此称财产取得税等，或不加限定词，仅称注册税等。
2.从征收内容看，一般都是对不动产转让价值按一定比例从价计征，税率通常都比较低，计税依据有些按转让的实际价格征税（如法国、德国、匈牙利等），有些按评估价格征税（如奥地利、日本），有些按售价或公平价格两者中的较高者征税（如比利时）。此外，不少国家对购买普通住宅有减免税优惠，如比利时对购买符合条件的住宅规定了免征额；匈牙利规定纳税人在取得某住宅之日起前后一年内出售另一住宅，则其取得税税基可以扣除所出售住宅的价格。
3.从不动产转让税与印花税的关系看，有些国家只征收转让税，不征收印花税（如法国、德国）；有些国家在征收转让税的同时对不动产转让凭证征收印花税（如奥地利、日本、韩国）；有些国家则以印花税代替转让税（如英国）。
4.从不动产转让税与货物和劳务税的关系看，有的国家两者是相互替代关系：征收转让税，则在征收货物和劳务税时就规定免征，如奥地利、比利时、法国、德国等都有类似的规定。
（二）遗产和赠与税
各国对不动产等财产的遗赠等无偿转让行为一般征收遗产和赠与税。各国遗产和赠与税的开征具有以下一些基本特点：⑥
1.多数经济发达国家和新兴工业化国家（如OECD大部分成员国）都开征遗产税，但其中也有不开征或已取消遗产税的，如新西兰、澳大利亚、加拿大、意大利、以色列、墨西哥、马来西亚等。
2.从经济发展落后国家来看，虽然也有一些国家开征了遗产税，但从总体看，不开征的国家居多。
3.从近30年的发展趋势看，至少已有加拿大(1972年)、乌拉圭（1974年）、孟加拉国（1982年）、肯尼亚（1982年）、印度（1985年）、斯里兰卡（1985年）、萨摩亚（1987年）、埃及（1989年）、马来西亚（1991年）、新西兰（1992年）、赞比亚（1996年）、塞浦路斯（2000年）、意大利（2001年）等国在开征了遗产税后又取消了该税种。
4.从开征遗产税的国家和地区来看，除巴西、玻利维亚、瑞士情况比较特殊外，以实行分遗产税⑦（继承税）的为多数，而实行总遗产税⑧的国家和地区占少数。大多数国家和地区实行分遗产税制，并根据遗产受益人的亲疏关系和继承、受遗赠的财产价值实行超额累进征收，且一般对赠与财产同等征税。
四、对拥有环节的房地产征税
对拥有房地产者征收房地产税，具体名称五花八门，如不动产税、财产税、住宅税、建筑税、土地税、城市规划税等（见上表），但总体上看具有以下几个特点：
第一，就征税依据看，有些国家按面积征收（如匈牙利），但多数国家从价征收。具体的计税基础，有些国家采用年租金价值（如比利时、法国），有些国家采用评估价值（如奥地利、德国、日本）或公平市价（匈牙利）。
第二，主要由地方政府征收，税率也因此各地不一，但总体而言税率都比较低。
第三，以房地产税为主体的财产税，虽然在整个国家的税收收入中所占比重普遍不高，但在市、县级地方政府的收入来源中却占有重要地位。
五、对房地产的收益征税
公司经营、拥有或转让房地产（或称不动产）实现的收益，通常按普通所得缴纳公司所得税。个人转让房地产实现的收益，通常称为不动产利得，在计征个人所得税时往往有特殊规定，主要体现在两个方面：⑨
（一）通常根据持有房地产时间的长短区分长短期利得分别征税，大体有以下三种处理方式：
1.对长期利得免税，短期利得同普通所得一样征税，如奥地利、土耳其、俄罗斯等。
2.长期利得税负随持有期限的增加而减少。如比利时规定，非经营用土地，持有不足5年的未开发不动产（即无建筑物的不动产）利得适用33%税率；持有5年以上但不足8年的未开发不动产利得、持有不足5年的已开发不动产（即有建筑物的不动产）利得适用16.5%税率；对持有5年以上的已开发不动产和持有8年以上未开发不动产免税。
3.对长短期利得都单独征税，如日本、韩国、马来西亚等。日本个人转让不动产实现的利得，按持有期限长短适用不同的税率：持有期限超过10年的，实现的利得不超过6 000万日元的部分税率为14%（其中国税10%，地方居民税4%）；持有期限超过5年但不超过10年的，税率为20%（其中国税15%，地方居民税5%）；持有期限不超过5年的，税率为39%（其中国税30%，地方居民税9%）。韩国对个人实现的长期不动产利得（持有期限满2年的），纳入普通所得按超额累进税率征税；对短期不动产利得则从高征税：持有期限满1年但不足2年的，税率为40%，持有期限不足1年的，税率为50%。
当然，也有不少国家在征税时不区分长短期利得，如埃及、印度尼西亚、菲律宾、瑞典等。
此外，有些国家和地区对土地转让的增值额单独征收的土地增值税，实际上也属不动产利得税，如我国内地和台湾地区。意大利和韩国以前也曾征收过类似的税种。
（二）通常对转让住宅实现的利得给予一定的税收优惠
住宅是人们重要的高价值生活必需品，因此对出让住宅实现的利得在课税时往往给予特殊减免照顾。住宅利得的税收减免主要有三种方式：
1.有条件免税。规定免征条件主要是出于防范避税的考虑，即免税或限于主要住宅，或要求居住一定期限等。如丹麦、芬兰、法国、冰岛等国家对住宅利得都实行有条件免税。
2.住宅利得减税。如日本规定出让住宅实现的利得可以享受3 000万日元的特别扣除。
3.再投资优惠，即出让住宅的利得在规定期限内又用于购买住宅的，免税或递延纳税。如葡萄牙、瑞典、西班牙等都有这方面的规定：葡萄牙规定个人出让常住住宅的，如果在出让前12个月内已购买另一常住住宅，或在出让后24个月内重新购置另一常住住宅，则其实现的利得免税。瑞典和西班牙则对主要住宅重置实行滚动递延纳税，即住宅出让后在两年内重置住宅的，其实现利得暂时免征，待今后重置住宅出让后一并纳税。
六、应对金融危机过程中各国房地产税收政策的调整
对于导致目前世界经济依然面临巨大压力的这次全球性金融危机，房地产市场既是祸源，也是遭受影响最深的行业之一。因此，在各国采取措施应对金融危机的过程中，恢复和稳定房地产市场的信心和秩序是重中之重，除对房地产市场及相关的金融行业直接给予财政注资，下调利率等财政、货币政策以稳定和改善融资环境以外，不少国家也有针对性地调整了房地产税收政策，以刺激房地产市场的恢复和发展。⑩
有的国家对首次购房者给予购房投资税收抵免，如加拿大在2009年预算中，规定了首次购房税收抵免政策，即从2009年1月27日起首次购买符合条件的住房，可以定额享受5 000加元的税收抵免，符合条件的个人还可以享受不超过750加元的联邦税减免；同时对住宅翻新者予以临时税收抵免政策，即在2009年1月27日至年底期间符合条件的住房翻新支出（Homer enovation expenditures），按15%比例给予税收抵免，但抵免额最高不超过1 350加元。美国则在奥巴马政府推出的经济刺激方案——《2009年美国复兴与再投资法案》中放宽了首次购房税收抵免条件，并延长了优惠期限，此外还提高了节能住宅的抵免标准。
有的国家则对购房贷款予以税收优惠，以鼓励贷款购房，如泰国政府在2009年1月20日出台的七项刺激经济措施中，就规定购房者可以税前扣除30万泰铢的本金和10万泰铢的利息支出；马来西亚在2009年3月10日公布的第二个经济刺激方案中扩大了住房贷款利息税前扣除的适用范围：原规定只对有出租收入的住房贷款利息支出允许在计征个人所得税时税前扣除，刺激方案规定对2009年3月10日至2010年12月31日期间购置的住房，不论是否出租或自住，其前3年的贷款利息支出允许扣除；日本则在2009财年预算案中延长了住房贷款税收抵免优惠期5年，并提高了抵免限额标准，即规定在2009～2013年内新购买入住的住房，可以享受10年按住房年底贷款余额的1%(11)抵免个人所得税政策，但2009～2010年购买入住的，可享受抵免的年末贷款余额不能超过5 000万日元，(12)2011～2013年入住的分别降为4 000万日元、3 000万日元和2 000万日元。
注释：
①在这里，货物和劳务税是指对货物销售和劳务提供普遍征收的一种税类，各国所征税种名称不同，如增值税、货物和劳务税、消费税、销售税等。但从征收方式看，主要有两大类，即按营业额全额征收的销售税和按增值额征收的增值税。
②日本称消费税，但属于增值税性质。
③住房协会是管理社会住房的组织。
④西方发达国家对无力购买和承租商品房的低收入阶层，由政府提供的类似于我国经济适用房、廉租房性质的具有社会救济性的住房，统称为社会住房。
⑤比利时、法国的增值税标准税率分别为21%、19.6%。
⑥龚辉文、刘佐《目前世界各国（地区）遗产和赠与税开征情况简介》，《中国财经信息资料》2003年第20期。
⑦即对继承人或受遗赠人按取得的遗产征税，有时称“继承税”。
⑧即对被继承人的全部遗产加总并累进征税。
⑨彭宁、龚辉文主编《资本利得课税理论与实践》，中国税务出版社2004年版。
⑩龚辉文《若干国家应对金融危机的税收政策比较》，国家税务总局税收科学研究所《研究报告》2009年第5期。
(11)高档住宅在2009～2011年购买入住的，抵免率为1.2%。
(12)即10年累计最高抵免额不能超过500万日元（高档住宅不能超过600万日元）。
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