西方会计理论对我国会计学的影响——纪念十一届三中全会召开20周年，本文主要内容关键词为：会计学论文,周年论文,理论论文,会计论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
十一届三中全会以来的20年里，我国经历了从高度集中的计划经济到有计划的商品经济再到市场经济的发展过程，会计理论和会计工作也发生了翻天覆地的变革。正是20年前的这次伟大的历史性会议，我国才迎来了改革开放的新局面，我国会计界才开始系统、全面地介绍、借鉴和吸收西方会计理论，我国会计理论和实务才有了大发展。本文拟对十一届三中全会以来西方会计理论对我国会计学的影响作个概括的回顾与评述，以志纪念。
一、会计学的学科性质与体系
建国以来，会计学科的性质一直是会计界争论的一个问题，主要围绕会计有没有阶级性展开。70年代末至80年代初，我国会计界对会计学科的性质又掀起讨论高潮，出现了会计有阶级性、无阶级性和两重性三种观点。以后西方会计理论的引进逐步改变了我们对会计学科性质的认识，同时也对会计学科体系的重新构造产生了重大影响。
目前，我国会计界对会计学性质的一般看法是，会计学是一门研究会计发展规律的科学和有关人们从事会计这一实践活动的知识体系，是一门技术性较强的管理科学。这说明我国对会计学科性质的界定已不再与阶级性联在一起。西方会计理论的更大影响，也许在于会计学科体系的重构上。根据重构的会计学科分支，我国会计理论空间有了较大拓展。
长期以来，我国会计学科体系由会计学原理、行业会计和行业经济活动分析为主的“老三门”构成，到90年代以后，已基本上改为由会计学原理、财务会计、成本会计、管理会计和审计构成的新五门。其中，会计学原理是共同基础学科，由于审计是80年代后恢复的，而广义的管理会计包含了成本会计，经济活动分析的内容又被纳入其他有关课程，所以真正的变化是行业会计被财务会计和成本管理会计所替代。
二、会计准则研究及制定
长期以来，我国会计学没有“会计准则”的概念，财政部以统一会计制度规范会计实务。西方会计学尤其是美国会计引进我国后，开始出现了这一概念。1972年美国财务会计准则委员会成立，着手研究财务会计的一系列基本理论，其中首先是对财务报告的目标和基本概念的研究。该组织宣称，要通过研究建立“财务会计的概念框架”，以指导会计准则的制订。从1978年至1985年，它连续颁布了权威性的六辑研究报告——《财务会计概念公告》。这六辑公告的全部译文，在1986年至1989年的中国会计学会创办的《会计学刊》上分期刊登。
《财务会计概念公告》主要包括财务会计的目标和基本概念两方面内容。公告改变了财务会计的传统观念，认为财务会计的目标是为投资者、债权人（包括企业管理部门和政府）进行财务决策服务。它在仍然肯定财务会计以提供历史信息为主的同时，突出了“未来”和“期望”。基本概念指财务会计在对经济业务进行选择、计量、记录和汇总所必须反复引用的基础概念，如作为会计对象具体化的会计要素（包括资产、负债、权益、收入、费用、收益等），用来说明会计信息质量特征的决策有用性、相关性、可靠性、重要性等。
从80年代初开始，中国会计学会的会刊《会计研究》分期刊登了国际会计准则委员会制订的《国际会计准则》的具体内容，如长期合同工程、无形资产、存货等。
美国的财务会计概念和国际会计准则引入我国，对我国80年代会计准则的研究和制定产生了很大影响，包括我国会计准则的层次结构与内容，会计准则制定要不要有概念体系指导，等等。到了90年代，财政部正式制定具体会计准则，也在一定程度上借鉴了国际会计准则的内容和格式。从学术研究的角度看，美国《论财务会计概念》的影响似乎更大，我国使用的许多术语均引自这些公告。
三、独立审计准则研究
在相当长一段时期里，我国审计学也没有“审计准则”概念。随着西方审计理论的引入以及我国社会审计的不断发展，有学者提出要建立用以直接指导审计工作的“审计准则”。从1994年初起，中国注册会计师协会开始筹备研究制定独立审计准则。对我国审计准则的研究制定影响较大的是国际审计准则，另外，美国、英国、澳大利亚、加拿大、日本以及香港和台湾等国家和地区的审计准则对我国独立审计准则的制定也起到了一定的参考作用。
对独立审计准则的研究属于应用理论研究范畴，它需要完善的基础理论体系的指导。80年代以来，我国审计理论研究主要围绕“审计本质”这一核心来开展，以此为基点，进一步研究审计的职能、作用、程序、方法等问题。西方审计理论，特别是美国的R·K·莫茨和埃及的H·A·夏拉夫二位教授合著的《审计理论结构》一书介绍到我国以后，对“审计假设”和“审计目标”以及审计理论结构模式的研究极大地丰富了我国的审计理论体系，也在较大程度上完善了我国的独立审计准则体系。
四、管理会计研究
当代管理会计指“二战”以后的管理会计。“二战”之后，特别是50年代以来，是以计划决策会计和控制会计为核心的当代管理会计的形成和发展时期。70年代以前，管理会计的理论研究主要属于规范研究，研究范畴仅限于相关成本、机会成本、标准成本等传统领域。70年代以后，信息经济学及其衍生的“代理理论”的应用，对当代管理会计产生了很大的影响。在研究方法上，开始提倡实证研究方法，以追求理论的实用性；在研究范畴上，运用新的技术方法，提出了“增值管理会计”这一崭新的概念，并提出采用作业会计等新技术来实现向增值管理会计的转变。
当代西方管理会计的产生和发展对我国会计界进行管理会计研究产生了很大的影响。从70年代末开始，就有学者把现代西方管理会计的理论和方法介绍到我国，并创建了将现代化管理与会计融为一体的现代管理会计这一新兴的综合性交叉学科。80年代以后，我国会计界对管理会计的基本理论和方法都进行了广泛的探讨。在管理会计的基本理论方面，影响较大的是艾哈默德·贝尔考依教授所著的《管理会计概念基础》（1980年版），我国会计界也试图“建立起一套严密的概念框架，用以指导和发展管理会计的实践”（李天民，1991）。在管理会计的方法方面，西方传统的管理会计方法，包括量本利分析、变动成本法、净现值法、标准成本制度、责任中心等，都为我国会计界所接受。理论界已开始研究西方管理会计的发展趋势，包括适时制（JIT）、全面质量控制（TQC）、增值管理会计（VAMA）和作业基础成本计算（ABC）等， 并对这些管理会计方法在我国应用的可能性进行了广泛的探讨。
五、会计研究方法
一般认为，我国的会计研究基本上采用传统的规范方法，即归纳和演绎的研究方法。80年代，在引进西方会计理论后，我国的会计理论研究也受到了西方研究方法论的影响。西方会计的理论流派，可以依据不同的标准加以划分。从研究方法论角度看，有古典会计学派、规范会计学派和经验会计学派之分。从会计工作目标要求的角度看，可分为古典学派、决策有用性学派和成本效益学派。决策有用性学派又可分为决策模型学派和决策者学派；决策者学派尚可分为行为会计学派和证券市场学派。各种学派均采用了特定的研究方法。
（一）决策模型学派的影响
决策模型学派是决策有用性学派的一个分支。决策有用性学派认为，古典学派就会计论会计，一味地追求会计数据的正确计算，而未考虑所提供信息是否对决策有用，于是产生了决策模型学派和决策者学派两个分支。决策模型学派的特点在于将会计目标作为会计研究的出发点，然后以此为基础，研究会计的各种要素、会计信息的质量特征、会计确认和会计计量等问题，从而构建一个会计概念体系或蓝图，用以作为会计准则制定的基础。
80年代后期，我国有些学者受到这一学派研究方法的影响，探索建立中国的会计理论体系的新思路。有人以会计要适应经济体制改革这一目标为出发点，提出了相适应的会计工作体系及其特征，并阐述了具体的实施手段。还有人以会计应反映物价变动信息为目标，对西方会计学者所提出的种种物价变动会计方法进行分析，试图建立适合我国国情的物价变动会计。也有的学者甚至试图采用这一方法，以会计目标为出发点，建立我国的会计理论体系，等等。
应当指出，以会计目标为出发点来研究会计问题，有助于建立相关的会计理论，更好地指导实践，提高会计信息的决策相关性。然而，会计的目标究竟是什么？在所有研究会计和从事会计工作的人看来，显然是不会完全一致的。不同的目标会有不同的理论和方法。
（二）行为会计学派的影响
行为会计学派是决策者学派的一个分支。在决策者学派看来，决策模型学派所注重的只是从演绎的角度揭示了为对决策有用而建立的会计框架体系应该是什么，强调会计对决策的有用性，还可从决策者这一现实的角度，从决策者行为包括个别决策者行为和整体市场行为方面来考察和研究。行为会计学派从个别决策者行为方面考察和研究会计对决策的有用性，认为会计与人们的行为密切相关，主张会计的首要职能是向会计个体内外的信息使用者提供对决策有用的信息，力图将行为科学的研究成果与方法引入会计学中，研究人们对会计信息的反应，并从会计理论与实践角度解释人们的行为。
我国80年代的承包经营为行为会计研究方法的应用提供了肥沃的土壤。有人分析了承包机制的实现与会计的相关性，指出了承包行为与传统会计理论的背离，以及会计人员主观行为对承包制的影响，提出了承包制下制约会计主观行为的措施。在这里，会计与承包制的实施具有相关性，在实施承包制时，需要考虑会计行为扭曲对承包制运行的负面影响，然后对症下药。还有学者以企业会计行为合理化为研究对象，分析了企业会计行为不合理的诸因素，提出了会计行为合理化的条件是确立厂长责任主体，运用经济立法，强化利润目标。还有的学者运用这一研究方法，探索了行为科学与责任会计的关系，认为在建立我国的责任会计时应当考虑行为科学的影响，注意人的行为对实施责任会计的作用。
在会计研究中，我国以前确实存在忽视人的行为对会计影响的问题。由于会计在某种意义上属于“经验科学”，会计人员的主观意识、直觉判断及其行为对会计信息的处理，不可避免地产生直接的或间接的影响，而这些信息又反过来影响企业各层次的管理者和决策者。我们应该把探索人的行为与会计信息质量之间的关系以及如何通过会计信息来激发企业管理人员自觉承担经营责任，充分发挥管理才能的问题纳入会计研究范围。
（三）成本效益学派的影响
决策有用性学派考虑了会计信息对决策的有用性问题，但并未考虑为此而提供信息的成本代价，成本效益学派正是基于这一要求而产生的。成本效益学派研究的中心问题是获得信息的价值（产出），相应地要花费多大的代价（成本、投入），并通过投入产出的对比分析，借以确定在信息的形成、使用上怎样以较少代价取得较大的效果。它强调所提供会计信息的成本与效益的相互比较，认为会计信息的质量和数量要适度，应受成本、效益关系的制约。
受成本效益学派的影响，我国学者也在80年代后期开始探讨管理会计中的信息成本与信息价值问题。指出管理会计从各种来源获得信息，其中绝大多数是要花代价的，而信息的价值只有在采取特定的决策情况下才能确定，可以用在获取信息条件下预期的决策结果和在缺少信息的条件下预期的决策结果的差异衡量，最后通过举例分析得出了结论。
（四）经验会计学派的影响
经验方法应用于会计研究始于本世纪50年代，阿格瑞斯首先以实证方法对预算的行为影响作了研究，稍后斯太杰又以实验方式对预算控制进行研究。经验会计研究的真正兴起是在60年代末，1968年，美国《会计研究杂志》第六卷刊发了鲍尔与布朗的“会计收益数据的经验评价”一文；在同年的增刊《会计中的经验研究：论文选》中发表了斯坦福大学毕弗的“年度收益报告的信息含量”一文，从而在会计界形成了一个与原有的理论研究流派在研究内容、研究思路和论证手段截然不同的研究流派—经验会计学派。
经验会计研究以财务学和信息经济学为理论基础，主要集中在两大领域，即资本市场研究和会计行为研究。资本市场研究主要围绕着“有效市场假设”进行，通过对资本市场交易行为的研究来确定某种会计信息的内容和揭示方法对投资者决策行为的影响。会计行为研究包括的范围很广，如审计判断、管理人员的激励与制约、会计政策和会计准则的选择，等等。就研究方法而言，会计行为研究又分为以心理学为基础和以社会学为基础的两大类别。
90年代中期起，我国有些学者受经验会计学派的影响，开始致力于实证会计理论研究。同时，股份制经济的发展，特别是证券市场的发展也为实证研究提供了可能性。张为国等（1997）认为：以建立会计准则为核心的我国会计改革，使企业拥有较大的会计选择权；借鉴和吸收西方实证会计理论，逐步开展对会计选择行为的研究将成为未来我国会计研究的广阔领域……我国证券市场和发展迫切要求进行会计信息与证券市场关系的实证研究；证券市场的发展也为逐步进行实证会计研究创造了条件。赵宇龙（1998）对上海股市的会计盈余披露的信息含量作了实证分析，得出了证券市场对会计信息的反应越来越敏感的结论。
长期以来，我国会计定性研究较多，而定量研究较少，采用传统研究方法的多，采用现代研究方法的少。80年代，经验研究方法还属罕见，而会计研究方法论的问题尚未引起普遍的重视，尚未成为研究者从事研究活动时自觉考虑的问题，至少许多研究者尚未意识到研究方法在指导研究者从事理论探索上的重要意义。进入90年代，随着会计理论研究的深入，会计界逐渐认识到会计理论研究方法的重要性，并提出要借鉴西方已有的会计理论研究方法，来建立和完善我国的会计研究方法体系。
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