企业自创无形资产的资本化，本文主要内容关键词为：无形资产论文,自创论文,资本论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
无形资产是一种以知识产权存在的特殊资源，随着改革开放和市场经济的发展，这种特殊资源越来越受到我国政府及企业的重视。科学合理地对无形资产价值的确认和计量应当引起我们的高度重视。
新颁布的《企业会计准则——无形资产》（以下简称《准则》），按无形资产取得方式不同，将其分为外部取得和内部自创两大类。外部以各种方式取得无形资产的计量，基本上是按取得时实际支付的价款或市场公允价确认，对这一规定应无疑义。对于单位内部自创无形资产，《准则》规定：“自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定，依法申请取得前发生的研究与开发费用应于发生时确认为当期费用”。对《准则》的这一规定，笔者翻阅了有关教科书，走访了一些理论学者、企业家和科技人员，并结合自身多年来对高新技术企业的财务管理，浅谈一下不同的认识。
我们说，自行研制开发的无形资产，是诸多来源取得的无形资产当中最有价值的一方面，它反映企业科技人才和科技创新能力所达到的一定高度，是企业生存和发展所在，是综合经济实力的体现。自研开发无形资产除了具备高科技人才、高精尖设备条件外，还要耗费一定的人力、物力、财力资源，某些新产品新技术从选项开发、科研试制到申请注册、接受审查、获得专利，需要奋斗几年甚至更长时间，此期间耗费的大量研究和开发费用确认为当期损益，而不允许资本化，首先，违反了会计核算中真实性、全面性、一致性的原则，造成企业不能系统地反映出研制开发资金的投入，不能全面地体现企业的开发成果（无形资产）的价值形成过程和原始价值的构成与数额，也不能按配比原则反映并考核收入与产出、投入与回报的状况，因而它又是不甚科学的。其次，从《准则》中阐述的无形资产自身特征，高新技术开发企业的现状，国家的财政税收，民族整体综合实力和要加快与国际会计准则接轨等诸方面也均有不妥之处。
从无形资产自身的特征看应予资本化
《准则》论述：“无形资产指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产”。从无形资产定义可以看出其主要特征为：
1、无实物形态。这是无形资产最基本的特征，没有实物形态指的是无形资产的使用价值和作用不能被直观感觉，但这决不意味着无形资产无价值或者可以任意地降低其价值。相反，正由于它通常表现为某种权利、某种高新技术或某种优越的可为企业获得超额利润的综合能力，所以我们在确认和计量取得某项无形资产所耗费的费用时，应将其如实地资本化，并在条件允许的情况下，还应考虑其内在的人才资源、高科技设备、现代化管理手段等技术附加值，以体现它的高成本、高价值、高效益、高风险的特点。
2、非货币性长期资产。非货币性长期资产指货币性资产以外的能在多个生产经营周期内发挥作用，使企业长期受益的资产，这是无形资产的本质特征。根据现行会计核算中的一项重要原则“凡支出的效益仅即于本会计年度（或一个营业周期）的应当作为收益性支出；凡支出的效益仅即于几个会计年度（或几个经营周期）的应当作为资本性支出。”无形资产既然属于非货币性长期资产，那么形成无形资产的各项支出理应资本化。它的价值消失通常按其有效受益期限逐年摊销。
3、有偿取得。无形资产必须是有偿取得。现行《企业会计制度》规定：“企业只有花费了支出的无形资产才能作为无形资产入帐，否则不能作为无形资产入帐。”本人认为，制度中阐述的支出，作为自创开发无形资产主要应当是它的研制费和开发费，而决不单单只是其依法申请取得时发生的注册费、律师费。那些只占研制开发无形资产费用支出几十分之一，甚至几百分之一的申请注册费，怎能反映无形资产有偿取得的原始价值；而这种与实际支出相差甚远的有偿取得价值反映在无形资产的账面上又有何种意义；《准则》中规定的按合同受益期或法律有效期逐步摊销其原始价值，按无形资产账面价值超过可收回定额的部分确认减值准备，又从何而言。
从高新技术企业的经济状况看应予资本化
目前，自行开发研制无形资产，除了高等院校、科研院所外，相当一部分实用新型产品项目来自于刚刚起步或具有一定实力的高新技术企业。他们为了使企业不断发展壮大、在激烈的市场竞争中始终处于优势的战略需要，每年都要在经营十分困难的情况下，从营业额中抽出相当的资金用于无形资产智力资源的研制和开发。当新产品研制成功后，如果将这期间所耗费的所有支出直接进入当期损益而不予以这项专利资本化，一方面，加大了企业的负担，致使一些企业几年甚至十几年翻不过身来；另一方面，由于所创无形资产的账面价值很低，影响其在整体资产中的比重，从而也极大地削弱了企业的形象和对外竞争力。正如在同科研人员座谈中，他们颇有感触地讲：“如果我们是接受捐赠或无偿获得某项专利，无法确认其价值尚有情可原，但实际上，我们为了创立自己的新产品专利已耗费了大量资金，为什么不可以实实在在地在无形资产账面上反映其原始价值呢？实在令人不理解和惋惜！”我曾经调研过一家个体研制新药的高新技术企业，他们耗资近40万元，花费两年多的时间研制一种新药（其中仅临床实验和各主管部门审批就耗费一年的时间），最后终于获得国家专利。由于各项科研经费支出按规定计入当期损益，使得形成这项专利的价值却微乎其微，造成一方面企业的整体经济效益受到严重影响，连年亏损，入不敷出，甚至无力再对该产品的宣传、推广和扩大再生产。而更使他们雪上加霜的是在随后的对外合资中，由于这项无形资产帐面价值很低，所占股份和产品定价也大打了折扣，这对于正在成长的高新技术企业和广大科技人员的辛勤劳动无疑是个打击。后经调查，像这样因会计制度上的问题对无形资产专利权计量价格不实，而给高新技术企业造成产权损失的情况很多，应该引起我们的反思。
从国家、集体、个人三者的利益看应予资本化
如前所述，企业自创开发某项无形资产，从调研、论证、科研、开发、申批，至少也需要一年甚至更长的时间。这期间研制、开发的费用支出要求计入当期损益，那么当期企业的效益肯定受到影响，以至造成长期亏损。企业没有所得，首先影响的是国家税收，影响应纳所得税的征缴，甚至还会涉及到企业以后几年的盈利补亏；其次企业没有所得，无法提取盈余公积，影响企业的后劲和职工的公益事业；再次，企业没有所得，不允许股东分利和职工分红、奖励等等，也会严重影响和波动广大股民的利益和职工的情绪，这种情绪如果反作用于事业和工作，便很容易形成恶性循环。所以，企业自行开发无形资产所耗费的各项支出，应该与当期正常的收益性支出严格区别开来，遵循“划分收益性支出和资本性支出的原则”，从而促进而不是削弱国家、集体、个人事业的发展。
从国家、民族整体实力看应予资本化
近几年，国家政府部门大力强调国有资产的保值增值，采取各种措施防止国有资产的流失，而我们企业辛辛苦苦自创开发无形资产所耗费的大量人、财、物费用支出却被合理合法地从当期费用中消化掉，不予资本化，不表现无形资产应有的账面价值，这实际上不也是一种国有资产的流失、民族无形资产的流失吗？如果这项制度在全国广泛实施，那么中国几十万家企业能在资产账上反映无形资产的价值究竟能有多少？与国外先进国家某个知名企业就有价值几十亿、甚至几百亿无形资产相比，如何能占领市场，抢抓机遇，如何能在世界经济竞争中立于世界民族之林？因此我们说，对自创开发无形资产费用的确认问题，决不是单纯的会计处理问题，它既反映一个企业的形象，同时也是一个国家民族综合实力的象征！
从与国际会计准则接轨看应予资本化
项怀诚部长在今年全国财政工作会议上强调：“进一步完善会计制度和法规，加快与国际惯例接轨的步伐”。目前《准则》对无形资产研究和开发费用规定的处理原则与相关国际会计准则也有所差异，国际会计准则认为，“研究和开发应予区分，研究费用应计入当期损益，开发费用则应在符合一定条件时予以资本化。”尽管国际会计准则将研究与开发费用分别处理，但较比我国《准则》规定要科学得多，实效得多。
笔者以上观点，曾结合对会计人员后续教育和培训，在数千家高新技术企业财会人员之间进行广泛交流和探讨，得到普遍赞同并反应强烈。我又走访过天津市会计理论界的专家、学者并在去年昆明召开的《中国会计理论与实务前沿研讨会》上与有关专家咨询、请教。少数主张按《准则》执行的理论学者认为，“要求企业在自行开发无形资产过程中发生的所有费用计入当期损益，主要是考虑到目前企业研究和开发新产品的成功率较低，特别是随着企业间技术竞争的加剧，新产品、新技术更新换代的速度很快，无形资产在创造经济利益方面存在较大不确定性，所以要求在对自研开发无形资产的核算时持更为谨慎性的态度”。笔者认为：谨慎性的态度是建立在实事求是和有利于事业发展的基础上，我们提倡自创开发无形资产的费用应予资本化，除了宏观上对国家的整体实力、对民族产业的发展有重大意义外，从微观的企业管理上，从现实企业对长期资产的价值构成要求上，也益于规范化、科学化，益于企业在求实的基础上不断创新开发，精心培植出自己更多的专利权、商标权、非专利技术等无形资产，促进企业的跨越式发展。至于谈到企业自创开发无形资产成功率较低，我觉得这种想法还受计划经济体制的影响，那时的科研院所只管科研试制，不管是否能商品化，资金来源绝大多数依赖国家科技三项费用无偿拨款。新产品、新技术成功失败与否，科技人员自身没有压力。而科技企业一般又只注重加工生产，与对外经营、销售两相脱节，即使研究试制成功的产品要转化为生产力，转化为商品投放市场，尚有一个相当长的过程，有的早已错过大好时机，造成成功率较低。而当今市场经济条件下，情况发生了根本变化，从科研院所的定向科研、项目承包到高新技术企业的投资开发，新产品、新技术、新工艺转化为商品，转化为生产力融为一体，既与个人的业绩和经济效益紧密挂钩，又与企业的生存发展息息相通，加上经费来源由拨改贷，多数企业来自于负债和自己的“血汗钱”，因此他们在开发研制每一项新产品之前，都做好充分细致的市场调研和论证，不但要体现自己产品的先进性、可靠性、独占性，更重要的是关注市场的需求，关注市场外界是否存在相关的新技术、新产品的冲击，在实施决策前真正做到了慎之又慎的稳健性原则。而一旦决策已定，他们又以“时间就是金钱，效益就是生命”的理念，抢时间、增速度、以快制胜、占领市场。据不完全统计，近几年高新技术企业自研开发的新产品、新工艺、新技术取得成功（包括已申请专利和尚未申请专利）占90%以上。当然，我们在强调自创开发无形资产的成功率，强调将其费用资本化的同时，也必须认识到无形资产与其它资产的区别，必须考虑到它具有失败的可能性和未来经济效益的不确定性这一特征。但我总在想，即使少数自研开发无形资产失败或计入资本化的无形资产被其他新技术所代替，使企业经济利益受到重大影响，这也是正常现象，我们完全可以依据目前国家统一的《企业会计制度》规定，计提减值准备来弥补，或者将无形资产资本化的价值全部注销，或计入长期待摊费用，在以后期间费用中逐年抵消。
总之，科技在日新月异，市场经济在迅猛发展，无形资产这种特殊资源越来越受到理论界、科技界、经济界的广泛关注，我们只有站在实事求是的立场上，根据我国国情和高新技术企业发展的现状不断地对无形资产进行深入广泛、系统规范的探讨、研究和总结，才能促进无形资产理论与实践的进一步完善、发展和提高。
愿中国的高新技术企业能创造出更多的顶尖精品，依靠民族自己的无形资产占领国际市场！