国有集团企业内部重组所得税纳税筹划的探讨
文| 郜 耘
摘要： 企业重组，是对企业的资金、资产、劳动力、技术、管理等要素进行重新配置，构建新的生产经营模式，使企业在变化中保持竞争优势的过程。企业重组贯穿于企业发展的每一个阶段。企业重组是针对企业产权关系和其他债务、资产、管理结构所展开的企业的改组、整顿与整合的过程。以此从整体上和战略上改善企业经营管理状况，强化企业在市场上的竞争能力，推进企业创新。国有集团企业在兼并扩张实现战略布局后,为优化资源配置,完善管理体系,提高企业组织化程度和经营管理水平,合理区域布局,减少内部无序竞争,降低管理成本,会对集团内部企业进行重组调整。本文主要探讨了内部重组业务所得税纳税筹划问题,提出采用特殊性税务处理税收优惠政策,选择合理的重组方案,减少重组可能产生的所得税负担。本文针对实际情况，做出说明，希望可以起到抛砖引玉的作用。
关键词： 国有集团企业 内部重组 所得税纳税筹划 探讨
企业内部重组的原则与模式
企业在重组的同时应该遵循以下原则，以确保企业的合法性、合理性、可操作性、全面性，这样有利于企业的全面发展。第一，合法性原则。在涉及所有权、使用权、经营权、抵押权、质权和其他物权，专利、商标、著作权、发明权、发现权、其他科技成果权等知识产权，以及购销、租赁、承包、借贷、运输、委托、雇佣、技术、保险等各种债权的设立、变更和终止时，毫无疑问的是只有合法，才能得到法律的保护，才能避免无数来自国家的、部门的、地方的、他人的法律风险。第二，合理性原则。在组合各种资产、人员等要素的过程中效益始终是第一位的。其次是合理的前提——稳定性。只有稳定衔接的基础上才能出效益。再次是合理地操作--诚信原则。只有诚信地履行并购协议，才能让重新组合的各个股东和雇员对新的环境树立信心。
企业重组一般有业务重组、资产重组、债务重组等模式。第一，业务重组:是指对被改组企业的业务进行划分从而决定哪一部分业务进入上市公司业务的行为。它是企业重组的基础，是其重组的前提。重组时着重划分经营性业务和非经营性业务，盈利性业务和非盈利性业务，主营业务和非主营业务，然后把经营性业务和赢利性业务纳入上市公司业务，剥离非经营性业务和非盈利性业务。第二，资产重组：是指对重组企业一定范围内的资产进行分析整合和优化组合的活动，它是企业重组的核心。第三，债务重组：即负债重组，是指企业的负债通过债务人负债责任转移和负债转变为股权等方式进行重组的行为。
风影安静了下来，他在一下一下地扫着阶前落叶。秋风乍起，天气见凉了，师父一声不响地走了过来，远远地就看见他了，待走近了才站定，像一尊佛一样拈花微笑。风影叫了一声师父，手中的扫把并没有停下来。了空问你会下棋吗，风影摇了摇头，了空又问你喜欢下棋吗，风影又摇了摇头，说不喜欢打打杀杀，更不喜欢暗中下手，置对方于死地。了空说，风影，你有一颗菩提心，可下棋能培养人的静气，当初师父一眼就看出来了，你的心静，与佛有缘。人的静气是与生俱来的，也是可以滋养的。来吧，师父教你下棋。
企业内部重组适用税收
相关税收政策文件对企业改制、企业合并、分立、股权置换、债务重组等并购重组交易的适用主体、一般性税务处理、特殊性税务处理的条件、所得税递延方法以及合规性的程序遵从作出了具体的规定，在此不再一一赘述，仅就企业在申请适用税收优惠政策过程中需要特别注意的问题作如下提示：
第一，关于税收优惠政策适用的主体适格问题。企业在实施并购重组并申请特殊性税务处理的过程中遇到的一个困扰就是：一方交易主体是自然人该如何适用税收优惠政策。以企业分立为例，被分立企业的原投资主体既包括自然人也包括企业，在分立过程中自然人也是一方交易主体，但是财税【2009】59号并没有明确该类交易主体形态能否适用特殊性税务处理。2010年国家税务总局颁行的《企业重组业务企业所得税管理办法》第三条及第四条的规定似乎也为自然人参与的并购重组适用特殊性税务处理设置了障碍。
2000年的统计数据显示, 中国食用植物油产量835.3万吨，味精产量70万吨，柠檬酸产量37万吨，均居世界第一位；制盐产量3128万吨，啤酒产量2231.3万吨，均居世界第二位；食糖产量700万吨，居世界第三位。
48号公告第一条规定，股权收购中的转让方、企业合并中被合并企业的股东以及企业分立中被分立企业的股东可以是自然人，修改了《企业重组业务企业所得税管理办法》的第三条的规定。但是，由于《企业重组业务企业所得税管理办法》第四条的规定没有被废止，交易各方仍需要满足同时执行一般性税务处理或者同时执行特殊性税务处理的条件。因此，在股权收购、企业合并和分立交易中，尽管其他交易主体符合特殊性税务处理的条件，但由于存在自然人一方交易主体，其他法人主体是否可以申请享受特殊性税务处理的优惠待遇仍然不够明确。华税律师建议企业在实施重组交易时，应当妥善进行税务筹划安排，适当拆分交易，同时与税务机关保持充分的沟通和交流，争取适用税收优惠政策，并防范税法合规性的风险。
第二，关于一项交易符合多种税收优惠政策的优选问题。一项重组交易往往可以理解为不同种类的交易类型。例如，集团企业在其内部子公司之间实施资产重组的，可以有非货币性资产投资、资产划转、以股权支付为对价的资产转让等三种不同的交易路径，每种交易方案都有对应的税收优惠政策。企业应当根据自身的经营和财务状况，结合不同税收优惠政策的适用范围和适用条件，分析和比较不同的交易方案，选取最有利于降低税负成本的方案进行并购重组。
第三，确保符合适用税收优惠政策的程序。《国务院关于取消非行政许可审批事项的决定》（国发[2015]27号）已经将企业适用特殊性税务处理优惠政策的审批事项取消。国家税务总局2015年第48号公告也不再执行59号文件的申报备案和4号公告的经税务机关确认的做法，而是直接改为年度所得税汇算清缴时进行申报并提交相关资料的方式。尽管税务机关已经将优惠政策适用的申报方式充分简化，但是，拟实施重组交易的企业在适用特殊性税务处理等税收优惠政策时仍然要注重依照相关规定向税务机关履行申报和报告义务，避免因程序不合规而导致适用税收优惠政策存在瑕疵的风险，特别应当注重的程序性因素主要有申报主体的确定、申报的时间和期限、申报的具体内容等等。
参考文献：
[1]游莉萍,田勇.国有企业所得税纳税筹划探讨[J].纳税,2018年21期.
[2]邓倩,孙登科.企业所得税纳税筹划问题研究[J].纳税,2018年21期.
（作者单位：浙江省建设投资集团股份有限公司）
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