企业经营业绩评价探析，本文主要内容关键词为：探析论文,经营业绩论文,评价论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
20世纪80年代以来，经济全球化以及便捷发达的网络技术迅速发展导致企业经营环境的不确定性和复杂性日益增加。企业经营业绩评价成为当今世界企业界和会计界的一个重大课题。本文对此进行了探讨与分析。
一、企业经营业绩评价的目的、主体与客体
(一)业绩评价的目的 通常情况下评价活动都有一定实践意义上的目的，这种评价的特点是评价活动的目的由实践目的决定，而实践的目在该评价活动之前就预先决定的，它对该评价活动具有制约作用。评价目的的确立在评价活动中有至关重要的作用，表现在：它制约着价值主体、评价角度，评价标准确立等，从而制约着整个评价活动。企业经营业绩评价的目的主要有：是保证公司具有充分的盈利能力，以满足股东的投资回报和再投资的需要；及时发现当前经营活动中存在的问题；使公司的有限资源在全公司范围内得到合理的配置；实施企业战略，保证企业持续健康发展；评价和激励经理人员。
(二)业绩评价的主体 评价主体一般是指与评价对象的利益密切相关，关心评价对象业绩状况的各利益相关者。进行业绩评价，只有确定了评价目的和评价主体后，才能进一步确定评价的客体和评价方法。企业业绩评价需要专门的知识、专门时间来收集信息，进行比较分析，企业业绩评价是特定主体在特设目的下的评价活动。业绩评价主体有内部主体和外部主体之分。内部主体是指掌握经营决策权，充分了解企业内部经营状况的信息优势主体。主要包括所有者和经营者。这里的所有者不是指企业的全体股东，而是掌握控制权的控股股东，他们能够直接参与经营决策。而企业外部的中小投资者，由于股少权微，是处于信息劣势的集团，属于外部评价主体。外部评价主体，不能直接参与经营决策，也无法获取企业经营的直接信息，只能依靠企业对外公布的财务信息进行决策，主要是指债权人、中小股东和政府及社会公众。
(三)业绩评价的客体 评价客体是指评价行为的对象。企业经营业绩的评价客体可以分为企业法人和企业经营者。两者既有联系，又有区别，企业法人评价关系到企业的发展战略和竞争能力，而经营者的业绩评价关系到经营者的奖惩及升迁，企业法人的业绩评价是企业管理者业绩评价的基础。而本文研究的业绩评价对象仅是企业法人。
二、主要经营业绩评价模型概述
(一)斯特恩·斯图尔特咨询公司(Stern Stewart & Co．)的EVA系统EVA是一种管理绩效财务评定方法，默顿·米勒(Merton H．Miller)和弗兰科·莫迪里阿尼(Franeo Modigliani)把微观经济学的基本理论第一次应用于公司财务，把企业的经济模型和NPV作为评价投资项目的工具，并且提供了一个理论框架，以便把EVA作为一个度量业绩的指标和建立激励制度的基础，以使管理者的行为与股东的利益相一致。乔尔·斯特恩(Joel M．Stern)和G·班纳特·斯图尔特(G．Bennett Stewart)将该理论突破并加以完善，表述成一个容易理解的体系，以便于管理人员用来指导公司的资源配置。这就是目前国内外广泛流行的美国纽约斯特恩·斯图尔特咨询公司所提出的EVA业绩评价与激励系统。EVA的基本原理是指税后经营利润再减去债务和股权的成本。剩下的利润可能超过或者少于全部资金的成本，而这才是这些资金在给定时间内创造的利润，这部分利润也就是剩余收入或经济利润。其基本计算公式为：EVA=NOPAT-C％×TC。其中，NOPAT是税后净经营利润，C％是资金成本系数，TC是使用的全部资金。EVA指标首先在美国得到迅速推广，以“可口可乐”、“AT&T”等公司为代表的一批美国公司从八十年代中期开始尝试将EVA作为衡量业绩的指标引入公司的内部管理之中，并将EVA最大化作为公司目标。九十年代中期以后，在上述公司成功经验的示范效应下，许多大公司也相继引入了EVA。目前，EVA已经被“可口可乐”、“西门子”等全球400多家公司所采用，美国《财富》杂志称EVA为当今最炙手可热的财务理念。同时麦肯锡、毕马威等管理、会计咨询公司也开始提供EVA咨询服务。EVA还受到高盛、CS第一波士顿等投资银行的分析家和基金经理的欢迎，认为用未来预期EVA解释公司股票价格比每股收益或净资产收益率好，希望根据EVA投资来赚取超额收益。
与传统的绩效评价体系相比，EVA具有鲜明的特点和明显的优越性：EVA不受公认会计准则的限制，其使用者可以根据需求做出适度调整，以获取相对准确的数据，从而降低了会计准则引起的经营绩效扭曲现象；EVA将业绩评价与股东财富最大化的目标联系起来，使管理者的利益与股东的利益在矛盾和协调中取得一致，也克服了经营者的利润粉饰行为；EVA提供了资本市场对企业的评价、企业内部的资本预算以及管理者绩效评估的测定和分析工具，从而将不同资本规模、不同资本结构、不同经营风险的企业放在同一起跑线上进行业绩评价；由于EVA指标体系涵盖了各个管理层次，这使得公司的经营管理活动能够很好地将各个部门长、中、短期的目标有效地结合在一起，使得管理与决策更加科学；EVA的管理强调权力的有效分散，可以避免控制层次过多带来的弊端，同时促进组织结构“扁平化”，增强组织及其经营管理的灵活性，提高管理、决策的效率与有效性。因此，EVA系统作为一种有效的业绩评价工具在美、英等国备受关注。但EVA并不能解决所有问题，其本身也存在着一些局限性：计算EVA所进行的必要调整可能并不符合成本效益原则；EVA评价方法过分强调了经营成果的业绩，并主张将EVA作为决定企业管理者与员工报酬的唯一指标，这样单纯地运用EVA指标也常常难以识别会计信息的真实性；同时，EVA是一种财务指标，缺乏对非财务指标的重视。
(二)卡普兰和诺顿的平衡记分卡 美国著名管理会计学家、哈佛大学教授的罗伯特·卡普兰(Robert Kaplan)和复兴方案国际咨询企业创始人兼总裁戴维·诺顿(David Norton)，在总结了大型企业的业绩评价体系的成功经验的基础上，于1992年首先提出了平衡记分卡。它是通过建立一整套财务与非财务指标体系，将公司的战略转化为具体目标和业绩指标，对企业的经营业绩和竞争状况进行综合、全面、系统地评价的一种业绩评价方法。据Gartner Group的调查显示：在《财富》杂志公布的世界前1000位公司中，有70%的公司采用了平衡记分卡系统。像Champion International，AT&T，AUstate和Apple Computer通过使用平衡记分卡，将经理层的注意力集中在逐月和逐日的行为项目上。从平衡记分卡的评价指标体系来看，它包括四个方面的内容：财务(Financial)、顾客(Customer)、内部经营流程(Process)、学习和成长(Learning and Growth)。财务维度，平衡记分卡要求根据企业所处发展时期或阶段的不同，相应地选择财务业绩计量指标，包括利润、投资回报(ROI)、经济增加值(EVA)等。此处所指的财务指标是一种综合指标，其他三个方面的改善必须反映在财务指标上。从这一意义上看，财务方面是其他三个方面的出发点和归宿。顾客维度，企业以顾客为中心开展生产经营活动，必须把顾客方面核心的衡量指标，包括顾客满意度、新顾客赢得率、顾客回报时间、顾客利润、老顾客留住率以及目标市场份额等。这些指标可以系统地反映企业在市场中为客户提供了什么样的价值，处于什么样的竞争地位。内部经营流程，内部经营流程是指企业以顾客需求为起点，投入各种原材料到创造出对顾客有价值的产品或服务的一系列活动。内部经营流程是企业改善其经营业绩的重点，顾客满意度、股东价值的实现都要从内部经营流程中获得支持。主要包括产品设计、产品开发、售后服务、生产效率、产品质量等指标。学习和成长，其中最关键的因素是人才、信息系统和组织程序。强调员工的能力是以人为本的管理思想的结果。为了适应新的挑战，不仅职工必须通过不断的自身学习和组织学习提高业务素质，而且企业管理当局也必须加强对员工的技能培训，改善企业内部的信息传导机制，激发员工的积极性，促进企业的学习与成长。这一维度包括的指标主要有雇员能力、组织适应变化的能力等。
平衡记分卡的其四个方面并不是相互独立的，而是根据企业的总体战略，由一系列因果链贯穿起来的一个整体，展示了业绩和业绩动因之间的关系，而确认并有效地管理这一因果关系是平衡记分卡的主要特征。四个视角之间相互影响、相互作用，每一个视角不仅包括具体的目标，而且包括为达到每一目标而的评价方法。而这些目标与评价方法的构建，是在公司远景和战略框架的统领下完成的。平衡记分卡具有明显的优点，表现在下三个方面：一是实现了定量指标和定性指标、财务指标和非财务指标的有机平衡；二是实现了战略目标的管理，并进一步将战略目标进行战术转化；三是实现了不同业绩评价角度间的紧密联系和有机地融合，共同支持企业的战略。然而，平衡记分卡也同样存在局限，非财务指标难以量化，如学习、成长与创新都是很宽泛的概念，涉及企业生产经营的各方面，单独界定一个方面比较困难的。作为一种新的绩效考核体系，平衡记分卡的实施可能会遇到各业务部门对采用新的绩效考核体系的抵制(组织变革的阻力)，此外还会遇到非财务指标不能和经营成果紧密结合，各利益主体对财务指标的看重所带来的压力等问题。由于四个维度未能包括公司实际经营活动的所有方面，供应商、社区、政府等重要利益相关者的作用未能在其中得到反映，同时，目标多元化也不利于企业果断地制定决策。
三、业绩评价的完善——战略业绩评价系统
(一)指标设计原则 如何设计评价指标，使之能够体现影响企业战略成败的因素，是基于战略的企业业绩评价的关键问题。根据新经济条件下企业所面临的经营环境和战略经营目标，基于战略的企业业绩评价体系指标的设置应符合以下原则：第一，相关性。这里的相关性指的是评价指标应与企业战略管理目标相关，各层面评价指标之间应存在相关关系，各层面内部评价指标之间也应存在相关关系。首先，业绩评价指标的设置应考虑有助于评价企业核心竞争优势的形成过程和保持状况，通过指标应能预示出企业的发展趋势；其次，指标的设置应能综合体现影响企业战略成功的各种因素，基于战略的企业业绩评价体系应充分体现顾客、内部经营过程、技术创新和人才培养等方面的内容；再次，各层面的评价指标之间应能体现一定的因果关系。第二，全面性。基于战略的企业业绩评价体系应能全面、系统并相互联系地评价企业业绩。一方面业绩评价指标的设置应考虑到影响企业战略目标或竞争优势形成的各个方面，便于从各个不同方面对企业业绩做出全面评价；另一方面，还应考虑指标项目之间的系统性和相互联系性，从而使指标体系能对企业业绩做出综合的评价。第三，重要性。这里的重要性有两层含义：其一，是指全面性与重要性相结合。强调基于战略的企业业绩评价体系的全面性，是因为它有助于从不同方面显示企业业绩。然而，过于全面的指标体系会使企业的战略经营业绩的评价变得模糊不清，不利于围绕核心竞争优势进行评价，容易分散管理人员的注意，而指标太少，又会过于片面。因此，指标的设置应选择那些能反映企业核心竞争优势的重要方面的指标，而非所有指标。认识心理学的研究显示，人类一般来讲不能同时处理多个信息项目，但是当数据和信息被分类，成为有意义的不同类别时，且有内在关联特性时，有助于缓解认识特性的局限性。因此，每一评价角度指标数量不超过一定限量。其二，是当收集某项指标的成本费用很大时，如果该项指标很重要，即它在指标体系中是不可或缺的，则仍应进行该项指标的收集评价工作，否则应舍去。第四，成本—效益原则。在指标体系及指标项目的设置过程中应充分考虑成本—效益原则。有些评价指标项目固然很有用，但如若为获取该项指标数据所花费的成本大于其所能带来的收益，一般应采取放弃该项指标转而用其他成本较低的替代指标项目。第五，可操作性。可操作性应是设置业绩评价指标时必须考虑的重要因素，离开了可操作性，再科学、合理、系统、全面的业绩评价体系也无法实施。这里的可操作性是指指标的易懂性和指标有关数据收集的可行性。第六，可控性。所谓可控性是指指标处于管理者可以控制的区域且接受管理者的控制条件，某个指标是可控的是指它仅仅受该部门所能控制要素的影响。强调可控性是为了保障员工的行为动机最大合理化，一个理想的指标应当只告诉该部门的真实情况，但是多数情况下这种想法不易实现，因为总是存在一些不可控的因素，在实际的业绩评价中，这些可控、不可控的因素有时也很难区分。因此，该原则要求所设置的评价指标应为企业的可控因素，对受其他企业的影响因素应剔除。第七，相对稳定性。指标的设置还应考虑具有相对的稳定性。业绩评价体系是在充分考虑了新经济条件下影响企业战略成败的主要因素后形成的，因此，在相当一段时期内应具有相对的稳定性，这种稳定性有利于业绩评价指标体系的完善和发展。
(二)企业战略及其分类 战略一词来源于希腊语Strategos，含义是“将军”，最初这个词是用于军事领域中。《辞海》中对战略的定义是：“军事名词。对战争全局的筹划和指挥。它依据敌对双方的军事、政治、经济、地理等因素，照顾战争全局的各方面，规定军事力量的准备和运用。”在的企业经营中，战略是对企业使命和长期发展目标的具体描述和量化；其实质是通过合理的资源配置和路径选择实现企业的长期目标。按照Miles & Snow(1978)的分类，企业战略类型分为四种：前瞻型(Prospector)战略、防卫型(Defender)战略、精打细算型(Analyzer)战略和被动反应型(Reactor)战略。选择不同战略的企业，所面临的环境、动用的资源和发展路径都有很大不同，因而其选择的业绩评价指标也将会存在很大差异。采用前瞻型战略的企业，其所面临的经营环境具有高度的不确定性，战略目标是影响乃至控制行业发展的方向，使行业按照自己所设计的新结构发展。这类企业的特点决定了它最适合采用的业绩评价体系是平衡记分卡。该评价体系从财务、顾客、内部经营流程、学习和成长这四个方面对业绩进行评价，其业绩评价指标多属于非财务计量指标，有利于反映企业的核心竞争力。此外，前瞻型企业更重视效果而不是效率，因而结果对他们更为重要。相应地，这些企业主要按产出或结果来进行业绩评价。采用防卫型战略的企业，将当前的行业结构及其未来发展看成已知事实，其经营处在不确定性较低、相对稳定的环境中，企业的产品范围有限。因此，这类企业更倾向于采用财务业绩评价指标。与前瞻型企业相比，防卫型企业更重视效率而非效果，相应地，薪酬体系的设计对生产和财务比较有利。精打细算型企业则采用前瞻型和防卫型相结合的战略。因此，它主要采用财务指标和非财务指标相结合的业绩评价体系。被动反应型企业缺少一套稳定的、行之有效的反应机制，在激烈的市场竞争中往往丧失机会，因而是一种不成功的战略类型。
(三)战略业绩评价体系 (1)战略业绩评价体系框架。目前，以战略为基础的业绩评价体系日益受到各利益相关者的重视。下图表明了企业经营业绩评价体系的设计过程，首先，业绩评价和管理的起点是企业使命的描述，以及根据SWOT分析得到的竞争市场动态和公司的独特资源和能力。接着转化为具体的企业战略目标，然后基于企业战略，将组织中各利益相关者的要求结合起来，制订出企业的业绩计划，在确定的评价标准(企业预算和外部标准)下，针对各个责任中心，运用具体的战术指标进行业绩评价的实施。最后输出业绩报告，并进行反馈。其中，业绩评价的内容各方面相互联系，有内在的逻辑关系，充分体现了企业的战略管理要求，通过业绩评价的实施结果，可以发现企业战略管理环节中的问题，反馈到下一轮的业绩评价过程中及时改进。(2)评价标准。业绩评价要有基准，否则无法判断业绩的优劣程度，而且业绩标准的明确表示可以有效降低代理方隐藏信息的可能，起到诱导经济个体正确行为的作用，评价标准是指判断评价对象业绩优劣的基准，业绩评价是建立在业绩标准基础上的。企业业绩的评价标准可分为企业预算和外部标准。企业预算是从企业的整体出发，通过科学预测，以货币和数量的预算形式明确企业预期的经营成果和财务状况，从而对企业及各业务部门的经营经济活动进行调整及控制，是企业进行全面管理的重要工具。预算与业绩评价相关的两个方面是预算的比较分析机制。预算的比较是指预算执行完成后，实际业绩结果与预算之间的差异，这种差异包括有利的和不利的。预算的差异分析是以信息的及时反馈为前提的，以完全的数据设计资料为基础，通过分析比较，找出差异产生的原因，确定责任归属，并以此作为对预算执行者进行业绩评定，及对整个预算体系进行效果评价的主要依据。由于预算差异分析是一种事后分析方式，只有及时地、经常性的分析，才能起到对经营业务的指导作用。二是预算的考评和激励机制。预算的考评机制是对企业内各级责任部门和责任中心预算执行结果进行考核和评价的机制，是管理者对执行者实行的一种有效的激励和约束形式。预算考评可以帮助企业管理者了解企业所处的环境及发展趋势，进而衡量企业整体经营业绩，评估预算目标的实现程度。在预算考评过程中，各个层次的责任中心应向上一级责任中心报送责任报告，由上级责任部门检查其工作成果，指出其不足。本责任中心也应当进行自身分析，这样层层汇报，直至高层领导。预算的考评是预算过程事中和事后控制的重要手段，它是一种动态的考评过程。(3)业绩评价的实施。从企业责任中心角度看企业组织结构，可分为成本责任中心、收入责任中心、利润责任中心和投资责任中心。对每一个责任中心依据其不同的侧重点来设计平衡记分卡。如对，于成本中心主要侧重于财务维度、内部经营流程、学习与成长这三个方面；对于收入中心主要侧重于财务维度、顾客维度、学习与成长这三个方面；对于利润中心财务维度、顾客维度、内部经营流程、学习与成长这四个方面都得关注；对于投资中心则主要侧重于财务维度、学习与成长这两个视角。(4)业绩报告。针对每一个责任中心设计出的平衡记分卡可以反映出各个责任中心的业绩，在业绩报告中可以先陈述企业各个责任中心的经营业绩，进而评价企业的整体经营业绩。看业绩报告中对企业经营业绩的评价是否与企业的战略相一致，及是否达到了各利益相关者的要求，以便将来针对不足之处进行改进。
综上所述，从企业的战略高度提出的企业经营业绩评价体系是业绩评价理论的一大发展，但理论界提出的企业经营业绩评价体系还有待实务界的进一步检验、完善。
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