中日韩三国会计准则制定机构会议综述，本文主要内容关键词为：会计准则论文,中日论文,会议论文,机构论文,韩三国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
针对目前会计国际化的趋势及国际会计准则委员会改组后新的国际财务报告准则制定机制，为加强亚洲国家准则制定机构间的合作及发挥在国际会计准则理事会中的作用，中、日，韩三国会计准则制定机构于2002年2月8日在日本东京召开了三国会计准则制定机构会议，旨在协调三国之间对重大国际会计问题的看法并加强合作。以财政部部长助理、财政部会计准则委员会秘书长冯淑萍为团长的我国会计准则委员会代表团参加了这次会议，日本财务会计准则委员会主席、韩国财务会计准则委员会主席以及国际会计准则委员会理事山田辰己先生出席了会议。现将会议有关情况介绍如下。
一、会议的主要议题及讨论情况
因为这是三国之间就会计准则问题进行协调的第一次会议，除了讨论有关技术性问题外，三国首先就本国会计准则制定机构自身的一些情况进行了简要介绍。
（一）各国准则制定机构的基本情况
1.日本会计准则制定机构
日本会计准则原由大藏省制定，但1996年以来，随着日本政府对金融市场管理的改革，原有的会计信息披露制度也在很大程度上受到影响，从而引发了所谓的“会计风暴”，日本政府在短期内出台了一系列会计准则，并提出今后其会计准则的制定要与国际通行会计标准相协调的目标。涉及到会计准则的制定机构，日本在原大藏省分解为财务省和金融厅等单位以后，将原大藏省下属的证券局和银行局合并形成金融厅，会计准则的制定职权转由金融厅行使。
为了应对会计准则国际化的需要，加强日本财务会计准则的制定工作，经金融厅批准，于2001年7月设立了日本财务会计准则基金会和日本财务会计准则理事会，具体负责制定会计准则和会计实务指南。财务会计准则基金会和财务会计准则理事会为民间机构，金融厅对其制定的会计准则具有最后决定权。
2.韩国会计准则制定机构
1998年之前，韩国财务会计准则由政府下设的金融监管委员会(FSC)制定。1998年亚洲金融危机对韩国经济产生了重大影响，为了帮助韩国经济走出低谷，世界银行向韩国提供了一系列的援助，其中包括向韩国提供数笔贷款。1998年10月，根据世界银行提供的总额为20亿美元的第二批结构性贷款所附条款要求，韩国政府同意成立独立的民间组织形式的会计准则制定机构。根据韩国政府的这一承诺，韩国会计基金会和韩国财务会计准则委员会于1999年9月正式成立并开始运作。会计基金会主要是作为财务会计准则委员会的筹资机构，对其准则制定过程提供资金支持。会计基金会与财务会计准则委员会均为民间组织。
韩国《股份公司外部审计法》授权金融监管委员会作为政府代表，负责制定、修改和解释适用于股份公司的财务会计准则。同时，2000年7月27日开始生效的《总统令》规定，金融监管委员会可以委托或委派职业民间组织制定会计准则。这一《总统令》从法律上确认了韩国会计基金会和财务会计准则委员会作为民间组织制定会计准则的地位，同时《总统令》也允许韩国会计准则委员会负责管理此前由金融监管委员会制定的会计准则，负责解答有关会计准则方面的问题。由于韩国财务会计准则委员会是委托从事会计准则的制定，其制定的会计准则必须符合金融监管委员会的要求。
（二）关于会计准则的法律效力
日本的会计准则制定工作由原来的政府部门转向民间机构是适应政府机构改革及加强对金融市场监管的需要，而且更大程度上是向美国管理模式的靠近。韩国会计准则制定机构的变化是迫于世界银行贷款条件的压力，并不是韩国根据本国经济条件作出的自主选择。会谈中，我们对于民间机构制定的会计准则在执行中的法律效力表示关注。
据介绍，日本的情况是由于日本会计准则理事会是由10个具有代表性、对日本工商企业具有重要影响的机构发起成立的，有关组织包括日本经济联合会、日本注册会计师协会、全国证券交易所协会、日本银行家协会、日本工商联合会、日本证券分析师协会等，这些组织在发起成产财务会计准则理事会时，就已承诺在实践中执行理事会于未来期间将发布的有关准则、指南和解释。因此，很大程度上，有关准则的执行带有很大的随意性，财务会计准则理事会的地位并没有在国家法律中予以明确，其存在是纯技术性的，如果有关准则得不到金融厅的认可，将很难实施。
相对比较，韩国会计准则理事会的法律地位更明确一些，按照韩国《股份公司外部审计法》和《总统令》的规定，韩国会计准则理事会是经国有金融监管委员会授权制定会计准则的组织，独立行使制定会计准则的职权，同时有关工作要在金融监管委员会要求的范围内进行。另外，目前有包括韩国证券交易所、韩国工商业协会、韩国注册会计师协会、韩国工业联合会、银行业联合会、韩国上市公司联合会等14个非营利组织作为韩国会计准则理事会的成员，按照会员条件要求，这些非营利组织将促进有关会计准则的执行。
（三）关于世行等国际组织在各国准则制定工作中的作用
世界银行对于我国及韩国的会计准则制定工作均提供了一定的资金帮助，但是对两国的援助或贷款条件，无论从形式上还是实质上都有很大的不同。会谈中，我国代表介绍了我国利用世行贷款制定会计准则的过程。从1993年开始，我国曾先后两次利用世行技术援助贷款帮助我国的会计准则体系建设，但世行并没有就我国未来会计准则的形式和内容等问题提出任何附加条件。而且我国制定会计准则的目标很明确，即不是为了满足某一组织的要求，而是要充分考虑我国的实际情况，按市场规律办事，这样制定出的准则在实践中才具有可操作性并有助于真实反映企业的财务状况和经营成果。我国目前已发布的会计准则充分考虑了与国际通行做法的协调，同理也根据我国的实际情况对某些会计处理方法进行了改进，因此，我国的准则是符合中国经济现实的合理选择。
韩国的情况是，迫于亚洲金融危机后韩国经济面临的困境，有关国际组织在为其提供援助的同时，附加了一些其他条件，这些条件作为贷款合同的一部分，作为韩国政府来讲，要取得相应的资金支持，就必须执行。因此，世界银行等国际组织的参与对韩国会计准则的制定产生了间接影响，如前面提到的世行要求韩国政府成立独立的民间机构制定会计准则，以取代原有以国家为主导的准则制定模式。同时，从准则的内容上来讲，韩国的模式是首先考虑采用国际会计准则，在国际会计准则没有相关规定或规定不够详细的情况下，参照美国会计准则，只有在上述两者均不存在或不适用的情况下，才考虑制定本国的准则。由于世行的要求，韩国会计准则制定过程中考虑借鉴的成分占主导，自主制定会计政策的成分相对较小。而且从体例结构上，韩国会计准则都与国际财务报告准则及美国财务会计准则非常相似。另外，在具体会计政策的选择上，也受到世行等国家组织的影响，如韩国固定资产准则中要求以公允价值作为固定资产的计量基础，采用这一方法的一个主要原因是韩国的税法允许对固定资产进行重估，而且世行对韩国贷款的某些指标的计算，也是以资产的重估价而不是历史成本为基础的。
（四）关于如何确保有关准则发布后的有效实施
会谈中，三国均对有关准则发布后，如何确保其在企业会计实务中得到有效实施表示关注。韩国会计准则委员会主席介绍，韩国会计准则委员会自1999年9月成立以来，至今已发布了9项准则和1项行业准则，正是基于实施方面的考虑，9项准则中有7项要求自2003年1月1日起开始生效，以便使企业有足够的准备和学习时间。
另外，韩国目前已发现，实务中由于对会计准则的理解不够而产生了一些问题，如统计数字显示，韩国企业目前对固定资产高估价值达35亿美元，其中约有17亿美元是由于对会计准则不理解或理解不当产生的，因此为确保会计准则的有效实施，培训工作不可忽视。
会谈中，三方均表示，要保证企业提供高质量的会计信息，会计准则是一个方面，另外更重要的是有关准则发布后，能否得到有效实施。会上，我国代表介绍了我们在会计制度和会计准则培训方面所做的努力。
（五）关于具体会计准则中有关技术问题
1.三国会计准则制定机构对IAS《企业合并》的意见
(1)关于购买法和联营法的选择。日本财务会计准则理事会反对取消股权联营法并将企业合并的会计处理统一为购买法。因为在日本，很多企业合并是在实力均等的双方间进行的，很难判断到底哪一方为购买方。至于国际会计准则理事会提出对类似情况以新起点法取代原来的股权联营法的方案，日本方面表示了异议，认为国际会计准则中的新起点法是基于两个合并主体都进行了清算，并且在合并日出现了一个新主体的假设基础上的。因此，新起点法否认了投资主体的持续性，与现实经济情况不符。同时采用新起点法会为企业创造一定的操作空间，如重大的企业联合或重大的资本性新投资这些不是真正意义上企业合并的协议，按新起点法，企业可以按公允价值重估其资产和负债。
我国代表在讨论中表示，采用购买法进行企业合并处理的前提条件是必须能够合理确定被合并企业资产的公允价值，而在我国市场发育程度还不是很高，特别是很多合并企业互为关联方的情况下，取得被合并企业资产的公允价值比较困难，购买法往往会被企业作为操纵利润和经营业绩的手段。在市场发育程度较高，市场经济比较成熟的国家，运用购买法也许有利于提高会计信息的相关性，但在难于取得被合并资产公允价值的国家，则可能会有损于会计信息的可靠性。
(2)商誉的会计处理。日本财务会计准则理事会认为商誉的会计处理，尤其是不摊销商誉，没有在国际范围内讨论过，建议IASB应发布一份讨论稿，彻底讨论一下这个议题，而不是匆忙地草拟一项国际财务报告准则(IFRS)的征求意见稿。日本方面认为商誉应当在一定期间内摊销，并在必要时进行减值测试。
我国的代表认为，对商誉采取减值测试的办法在执行过程中会产生一定的难度，相对比较，摊销方法可操作性更强，建议只在出现有关减值迹象时进行减值测试。
2.关于财务会计概念框架的制定
会谈中，日本、韩国准则制定机构均谈到拟议中的项目包括制定财务会计概念框架，但也同时认为这一过程需要谨慎。韩国金融监管委员会之下的会计准则审议委员会2000年1月公布了韩国《财务会计概念框架》讨论稿。该框架完全采纳了国际会计准则委员会类似项目的内容。韩国财务会计准则委员会在对概念框架进行研究后提出，《财务会计概念框架》并不是《韩国财务会计准则》的有机组成部分，而是用于作为韩国财务会计准则委员会制定、修改和解释《韩国财务会计准则》的参考，以及企业执行财务会计准则时应遵循的基本原则的参考依据。财务会计概念框架的制定，将有助于财务会计准则的制定者制定合乎逻辑的、透明的会计准则，最终有助于提高财务信息的可靠性和财务报告的质量，但基于框架结构可能会对现行及未来准则制定产生影响，韩国会计准则委员会认为该框架不会在短期内出台。
另外，日本财务会计准则理事会也正在着手对这一问题进行研究，主要侧重于建立重要会计要素的概念和基本会计核算原则的制定，但日本同时也提出，鉴于国际会计准则理事会也在对类似项目进行修订，虽然该概念框架不构成会计准则本身，但基本原则的界定会在很大程度上影响未来准则的制定，因而相对于其他准则项目来讲，更需广泛征求各方面意见、反复权衡后才能发布。
（六）对国际会计准则理事会的建议
会上，三国会计准则制定机构的代表还就国际会计准则理事会的有关问题进行了讨论。三方均认为应当增强国际会计准则理事会的广泛性和代表性，以增强国际财务报告准则的适用性。
中日韩三国会计准则制定机构的代表均认为，亚洲国家人口众多，目前是世界经济发展的热点地区和经济发展速度最快的地区之一，在国际会计准则委员会中应有自己的声音。日本作为国际会计准则理事会的成员，中国、韩国作为国际会计准则咨询委员会的成员，应当在国际会计准则理事会上代表亚洲地区大部分国家的利益，对国际会计准则理事会和国际会计准则提出意见和要求，进一步扩大亚洲国家在国际会计准则理事会的影响。
我国代表认为国际会计准则委员会经过改组后，现阶段更多地考虑了联系国会计准则制定机构的意见及与联系国相关会计准则之间的协调，但是目前国际会计准则委员会的联系国，包括美国、英国、澳大利亚和新西兰、加拿大、法国、德国、日本等均为发达国家，因而国际会计准则理事会制定的会计准则必然是更多地考虑市场经济发达国家的一些做法，而对新兴经济国家及发展中国家的特殊情况考虑不足。建议国际会计准则理事会能够更多地考虑发展中国家及新兴经济国家的情况，从而提高国际会计准则在全球范围内的适用性。我们也希望国际会计准则理事会在对现有会计准则进行改进的同时，能够加强对国际会计准则的解释工作。
韩国代表认为，各国经济发展均有其特殊性，各国的企业形式也多种多样，国际财务报告准则应当有选择的自由，一些会计政策应当交由本国的会计准则制定机构或企业进行自由选择。不同区域的国家、不同发展阶段的国家有着不同的会计问题，国际会计准则理事会和国际财务报告准则应当增强包容性，这样国际财务报告准则才能成为真正意义上世界各国适用的会计准则。
二、几点体会
此次通过参加中、日、韩三国会计准则制定机构会议并与其他两国准则制定机构就某些具体问题进行沟通，我们有以下几点体会。
（一）应积极参与国际协调和沟通，特别是国际财务报告准则的制定过程。国际会计准则委员会经改组后，理事会及咨询委员会构成比例发生了很大变化，以英、美为代表的发达国家主导了国际会计准则的制定进程，因此要在国际会计准则的制定过程中更有发言权，区域间合作就显得相对重要。中、日、韩三国在某些会计问题上具有相似性，三国的一致性意见应该引起国际会计准则理事会的充分重视和考虑，从而有利于维护亚洲国家的利益。
（二）会计的发展受到客观环境的制约。此次会上，我们了解到，无论是日本还是韩国，其会计准则制定模式的改变均在很大程度上受到客观环境的影响。日本是在其国内泡沫经济严重，金融机构不良贷款居高不下的情况下，着手对会计准则制定机制进行改革并意于向美国模式靠近。从各国的情况来看，环境对会计的影响不仅仅体现在会计准则制定机构的变化方面，更影响到会计准则的具体内容及国家对证券市场的监管机制和手段。韩国的情况也是如此，如果不经历1998年的亚洲金融危机。韩国的会计准则会是完全另外一种模式。因此，会计准则的制定，不能脱离所处的客观经济环境，会计的发展要受到环境的影响和制约，同时也要在更大程度上反映客观实际。
（三）关于会计国际化问题。虽然会计国际化是大势所趋，各国在制定本国准则时都在最大程度地吸收国际会计准则的研究成果以促进会计准则的国际协调，但是各国准则制定机构也同时对本国经济环境中与国际会计准则产生背景不同的一些特殊问题表示关注，如日本坚持在其国内运用股权联营法对无法确定购买方的企业合并进行核算，韩国也认为在大的原则一致的情况下，应允许各国准则制定机构根据本国实际对一些会计政策作出选择。因此，大家的共识是会计国际化要从实际出发，注重解决本国实际问题。我们看到，日本、韩国均是在其国内经济发展出现困难时开始进行会计改革，应该说，会计的发展与经济的发展互为条件。涉及到某些会计政策的选择及会计的发展方向问题，如果过份强调国际化，盲目引入不符合本国经济条件的会计政策，不但无法解决现实问题，而且会在很大程度上影响经济的健康进行，因此会计国际化要坚持一定的方向，韩国在这方面的教训值得我们汲取，韩国国内会计国际化的进程基本上是迫于亚洲金融危机后来自世界银行及其他方面的压力，虽然目前其准则体系已与国际会计准则非常接近，但由于仓促实施，产生了很多实际问题。
（四）会计准则的制定要注重解决实际问题。此次会议讨论中，我们了解到日本、韩国的会计准则制定机构均在着手进行财务会计概念框架体系的研究。对会计概念框架，我国会计理论界一直比较关注，一些专家、学者也在呼吁制定发布我国的会计概念框架。其主要目的一方面是指导有关准则的制定，同时也希望为企业提供一些在处理会计准则或制定中没有作出规定的新兴业务时，选择适当会计处理方法的基本原则。对此，日本，韩国会计准则制定机构认为概念框架有必要制定，但难度也很大。鉴于实践中出现的新的会计问题纷繁复杂，要对这些问题作出规范，必须根据未来新出现经济业务的实际情况进行具体分析，进而选择恰当的会计处理方法，有些情况下准则制定机构认为适用的会计处理方法难免与预先设定的会计概念框架相抵触，会计概念框架的内容有时甚至会成为未来制定会计准则的障碍。因此，日本和韩国两国会计准则制定机构均对会计概念框架的制定，持谨慎态度。从实务角度讲，各国会计准则制定机构更侧重于解决实际问题，而不是单纯受理论体系的制约和束缚。
（五）对各国会计准则制定机制应有正确的认识。日本、韩国的会计准则虽然目前均由民间机构制定，在一定程度上具有独立性，但同时我们也应看到这种机制下所带来的问题，一是其独立性是相对的，这两个机构均是按政府部门的授权从事会计准则制定工作，其所制定的会计准则必须满足相关部门的要求。二是民间机构制定的会计准则在实际执行中不具备足够的法律效力，很难保证其有效实施。民间机构制定准则是否就具有一定的优势并没有得到实践的验证，韩国现有模式实际上是在世行等国际组织的压力下形成的。对会计准则制定机制问题，应客观看待，我们认为，基于实质重于形式原则，哪一个机构制定准则并不重要，重要的是其所制定的会计准则是否具有较高的水准，按其提供的会计信息，是否能够客观、真实地反映企业的财务状况和经营成果，从而有利于投资者及其他信息使用人的需要。各国的准则制定机制均有其存在的历史背景和客观条件，采用其他国家的做法很多时候并不能解决我国的现实问题，而且也不符合我国现行法律的规定。