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管理会计的实质是价值管理活动，但管理会计的多数研究和应用还主要集中于企业内部价值创造过程，忽视了价值链上的其他部分。随着市场竞争的加剧和互联网技术的不断提升，企业竞争模式已经从单打独斗转向资源整合，尤其是价值链资源整合，甚至于价值网资源整合。价值链分析方法能够帮助企业实现价值分析，是一种有效的价值管理工具。 二、价值链分析法：三维分析法的实施途径 典型的“价值链”概念由迈克尔·波特在其《竞争优势》一书中提出，桑克又在波特研究的基础上进一步细化了价值链分析，将其分为内部价值链分析、供应者价值链分析、客户价值链分析、最终客户价值链分析、竞争者价值链分析和销售商价值链分析六个部分；孙茂竹从内部价值链分析、横向价值链分析和纵向价值链分析三个方面构建了价值链分析框架。本文以此为基础，通过内部价值链分析、横向价值链分析和纵向价值链的三维分析，描述价值链分析法在材料采购、生产管理、商品销售、物流运输、人力资源管理等实务方面的应用，研究了价值链分析这一管理会计工具对企业资金流通速率产生的影响。 (一)内部价值链分析 内部价值链分析主要是要求企业在了解内部活动相互关系的基础上，站在企业创造总体价值最大化的角度，整合各活动目标，实现自身潜力的最大发掘。本文中内部价值链分析主要集中于生产、人力资源管理和技术创新方面。具体操作方法包括： 1.选拔优秀人才，整合企业文化。员工作为企业价值的直接创造者，他们的素质高低直接关系到企业的生产效率。因此在人力资源管理方面，想要实现价值链总体收益最大化首先必须选择能够胜任企业需求的高素质人才，之后再通过企业文化的传播将员工的个人发展目标与企业愿景整合起来。在充分调动员工积极性的基础上，达到提高生产效率的目的，最终实现企业的跨越式发展。 2.加大科研创新力度，培育企业核心竞争力。纵观中国企业发展史可知，核心竞争力的缺乏一直阻碍着中国企业在国际竞争中取胜。而随着经济全球化进程的加快，中国企业长久以来依赖的成本优势逐渐消失，竞争压力也逐渐增大，“如何提升企业的核心能力”问题成为管理者的燃眉之急。因此加大企业研发创新力度就显得非常必要了。因为它不仅能够改善企业的资金流通，还能够通过差异化战略的推行，使企业跳出当前竞争激烈的市场，实现盈利能力的最大化。 3.调整生产结构，适应企业生产特性。生产是波特价值链中唯一企业能够直接作用的环节，因此它成为了内部价值链分析中的核心部分。这是因为与企业特性相适应的生产结构一方面能够提高企业的生产效率，实现生产力方面的价值创造能力提升；另一方面能够通过及时适应市场需求的变化，满足各类客户的需求，塑造客户忠诚。另外，生产结构改革带来的企业成本的下降也能够直接作用于企业创造价值，实现在收入固定基础上的企业收益的提升。 (二)横向价值链分析 因为竞争对手与被分析企业处于同一市场的相同位置，前者占有市场份额的增大就意味着后者获得价值增量机会的减小。因此在市场环境逐渐恶化的当下，将竞争对手纳入价值链分析体系就变得十分必要。本文中的横向价值链分析主要集中于研究如何降低竞争者对企业生产经营的不良影响，在这方面的具体操作方法就是实行差异化战略。企业通过生产与竞争对手不同的商品，填补市场需求的空白，从而获得高于竞争对手的收益。而由目前对我国商品市场的了解可知，由于同行业内商品的同质化现象十分严重，我国企业仅能依靠低廉的成本获取微薄的利润，企业核心竞争力低下。因此企业迫切需要通过产品和服务的差异化改善现有经营环境，通过差异化提升竞争优势，反过来，差异化的实质又体现为产品和服务的高质量和不可替代性。 (三)纵向价值链分析 众所周知，企业的生产经营活动开始于原材料的购买，终止于商品的销售。而供应商与顾客作为这两项关键活动的主要参与者，能够通过调整企业资金流通的速度对经营成果产生重大影响。纵向价值链分析就是要求企业跳出仅从内部结构优化角度考虑提升经营绩效的思维局限，将供应商与顾客的重要性纳入考虑的范围，通过亲近客户、与供应商保持良好关系，实现资金在企业生产与销售中的无阻化流通。具体操作主要包括： 1.提高商品性价比，实现顾客满意度的提升。根据效用价值论的观点，商品的价值是由顾客在使用过程中获得的效用决定的，因此提升顾客的满意度对改善企业价值创造具有重要意义。目前企业提升商品性价比一方面可以在产品价格不变的基础上丰富产品性能，实现在商品质量上的顾客满意度提升；另一方面可以通过生产技术改革，降低产品价格，满足客户低价要求。而这两种方法最终都能通过改善企业的销售状况，实现应收账款周转率与存货周转率的提升。 2.通过多元化将公司业务向价值链两端扩展，实现整体经营的最优化。由于企业对供应商与顾客的信赖度有限，价值链整合往往难以实现，而多元化经营则为解决这一问题提供了思路。公司业务向价值链两端扩展不仅能够使企业通过对多项关联业务的整合获得总体增值的最大化，还能够通过业务范围的扩展，降低企业生产经营的风险。而以上这些都能够加强企业资金链的稳定程度，提高企业的竞争力。 3.专注于价值链上的薄弱环节，打破价值链瓶颈，提高价值链整体效益。通过总结前人的研究成果可知，价值链创造价值的能力不是由最强环节的生产力决定的，而是受限于其中的瓶颈环节。而改进价值链中的薄弱环节能够提高对其他环节的富余生产能力的利用，减少生产经营过程中的资源浪费，从而实现整个价值链效益的提升。因此解决价值链瓶颈成为企业价值链整合中的当务之急。 综合上述分析，价值链分析的三维分析框架如图1所示。
图1 价值链分析的三维分析框架 三、案例分析：阿里巴巴与京东的比较 为了更加具体地说明价值链分析法在现代企业生产经营中的应用，本文选择了阿里巴巴与京东作为研究对象进行分析，探讨价值链分析方法在电商行业的具体应用。 (一)内部价值链比较 1.在人力资源管理方面，从马云提出的：“阿里巴巴是靠团队打天下的，而不是靠个人英雄主义”可以看出，阿里巴巴集团已经充分认识到团队合作对企业成长的重要性。目前该企业已经建立了一整套细致且完善的人才培养激励制度，并通过理想激励与股权激励的整合，增强了员工的归属感，使他们能够心甘情愿地为企业的理想而奋斗。同时阿里巴巴还认识到了社会环境对人力资源管理的影响，抓住了经济危机带来的机遇，大量吸收来自其他企业的优秀人才，通过引入优秀管理人才实现了自身管理理念的升级。而这些措施都能在提升员工积极性的基础上实现企业生产效率的提高，从而实现生产周期的缩短。京东商城则是通过强调员工的个人发展与绩效激励调动其工作积极性的。由经营数据可知，京东有超过70%的高管是从企业内部提拔上来的，这种内部选拔制度能够在保持企业愿景与员工个人发展要求高度一致的同时，大幅度提升员工的企业忠诚度。另一方面，京东还提高了工作人员的薪资待遇，这就为企业挽留高素质人才创造了条件，为京东之后的发展奠定了基础。而与员工创造能力紧密相关的绩效评价制度也推动了员工工作积极性的提高，加速了分配公平的进程。因此可以预测阿里巴巴与京东的生产周期都会随着员工工作积极性的提高而逐渐缩短。 2.因为电商企业并不直接进行产品的生产，所以本文将生产模式改革与技术创新结合在一起，集中分析这两家企业在生产模式创新方面的差别。由于阿里巴巴集团主要是通过向买卖双方提供在线交易机会和条件，从交易平台收益的规模化管理中获益的，它在这方面主要采用的是拆分、细化现有平台的策略，通过更加贴合客户的需求，提升商品与服务质量，最终实现现有资金链的升级。而京东则是通过增加现有产品的种类和将经营方式由全部自营向第三方平台销售转变，降低了客户成本，扩展了企业的目标人群，最终提高了企业资金链的稳定性。这方面可以说阿里巴巴与京东商城是不相伯仲的。 (二)横向价值链比较 在目前电商行业的竞争环境方面，阿里巴巴与京东的经营策略各有优势。阿里巴巴主要是借助了自身的海量优势。由于它进入电商行业较早，到目前为止已经发展出超过1 000万的注册用户，成为了行业的“领头羊”。如此大的客户群体为其资金流通的稳定提供了坚实的基础。而且相比其他企业，阿里的经营模式已经发展到了比较成熟的阶段，目前它形成的一些衍生服务也能够为平台经营提供支持。所以笔者认为作为电商行业领先者的阿里巴巴能够通过规模效应打击竞争者，保持企业的市场占有率。而京东则主要是通过差异化战略来限制竞争者发展的。例如：它通过加大对信息系统与物流运输设备的投入，极大地提高了产品的市场适应性与运输速率，使自己的产品在客户满意度与配送速度方面明显优于同类企业。此外它还通过优化自身的售后服务，在这一方面建立起短期内难以撼动的企业优势。综上所述，京东与阿里虽然选取了不同的竞争战略，但是最终都实现了打击潜在市场进入者的目的。 (三)纵向价值链比较 1.原材料的供应是企业进行生产经营活动的前提，而在主要进行平台经营而较少进行产品生产的电商行业中供应的重要性就更加突出了。阿里巴巴集团在发展的过程中就深受供应问题的困扰。在经营的早期由于供应数量有限，阿里巴巴选择了通过降低淘宝卖家准入门槛来吸引更多的供应商。这一策略在最初的确有助于资金的稳定流通，但也为企业带来了严重的商品质量不合格问题。随着市场竞争的加剧，这一问题极大地影响了企业的后续发展。因此在改进与供应商关系方面，阿里选择的是通过细化与拆分原有平台、提高筛选供应商的标准，同时利用细分的市场实现了供应商供货的专业性与稳定性，优化了市场环境，最终实现了应付账款周转率的提高。而京东在调整与供应商的关系方面则落后于阿里巴巴，它主要是通过由自身独营供货向第三方平台建设的转换扩大供应商的数量的。因此可以说阿里的供应已经发展到了由专注规模转向专注质量方面，而京东仍停留在解决供应的数量问题上。 2.在面向顾客的纵向价值链分析阶段，阿里巴巴选择的是提高商品与顾客需求切合度的方法。通过对顾客需求的细分，它为不同的顾客设计了个性化的商品与服务，从而实现了顾客满意度的提升，这在资金链上体现为存货周转率与应收账款周转率的上升。而京东则是由目前影响顾客满意度的因素入手，提出了物流调度能够对顾客的需求数量起限制作用。目前京东已在江苏宿迁建立了总面积达6 000多平方米的全国呼叫中心，并通过执行统一标准的客户体系大大提高了企业的调度速度。同时京东还认识到了客户的需求是趋向复杂化与多样化的，在这样的市场环境中仅凭企业自己的供应是不可能满足现有顾客需求的，所以京东开始转向对第三方平台的建设。以上这些都能够提升客户在京东购物时的满意度，从而加快了经营周转速率，大大缩短了它的经营周期。 3.除以上纵向供应链分析的两方面外，京东还进行了向价值链两端的行业扩张。其在总结电商企业的经营经验的基础上，认识到了物流速度能够严重影响企业的销售活动，由此京东萌生了向物流行业扩张的想法。目前京东已在1 300多个行政区县推出了“限时达”“极速达”“夜间配”等配送服务。这些都能够加快企业的销售过程，在提升顾客满意度，优化企业资金链的同时，大大缩短了企业资金流通的周期，提升京东的存货周转率与应收账款周转率。 企业设计与使用管理会计工具的最终目的是提高经营业绩。所以本文计算了阿里巴巴与京东商城的营运资金周转率，试图通过其资金周转速率的变化说明价值链分析对企业经营管理的作用，如表1、表2。
由计算结果可知，除2014年由于受到企业赊销政策调整的影响，阿里巴巴的现金周转率与应付账款周转率有所下降外，在2012年至2014年间阿里巴巴与京东商城的现金周转率与应付账款周转率不断上升，存货周转期不断缩短。这说明两家企业在进行价值链分析后营运资金周转速度提高，即价值链分析方法能够加快企业的资金流通，增强企业的竞争力。 由以上分析可知，价值链分析法在企业中的具体应用主要集中在以下方面：(1)制定恰当的人力资源管理政策，提高员工积极性与认同感；(2)加大创新投入，实现差异化战略要求；(3)主动分析市场环境，积极应对市场竞争；(4)提高商品性价比，提升顾客满意度；(5)改善企业与供应商的关系，间接提高产品质量；(6)通过行业向供应链两端扩张，增强企业竞争力。
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