对资产分类的再认识，本文主要内容关键词为：再认论文,资产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2000年12月29日，财政部颁发了具有划时代意义的《企业会计制度》，它作为我国会计改革第三次里程碑的标志而载入会计史册。《企业会计制度》从会计核算的一般原则、会计要素的界定到具体的会计处理等均作了重新规定。笔者读后，深受启发，现仅对其中资产会计要素的分类等问题进行一些新的思考。
一、资产的分类及其经济含义
通常，会计上将资产按其流动性即变现速度的快慢或消耗情况将其分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。然而，笔者认为，根据资产的本质特征，应对其作如下分类：
1.按照资产的有效性分类。资产按其有效性可分为有效资产和无效资产。有效资产是指能为会计主体带来经济利益的资产；无效资产是指虽然反映在资产负债表中，但已无任何获利能力的资产。按照现行会计制度的规定，企业的全部资产和负债均应反映在企业的资产负债表中，但企业的全部资产，有的能为企业带来未来收益，有的则失去了带来收益的能力。前者如货币资金、短期投资、可收回的应收账款、长期投资、有效的固定资产等；后者如不能收回的应收账款，已经陈旧、过时、已无使用价值的存货，固定资产和无形资产等等。
将资产按其标准分类，目的在于应对无效资产及时处置，加强对存量资产的管理，提高资产的营运效能。
2.按照是否纳入会计核算体系分类。按照是否纳入会计核算体系将资产分为账内资产和账外资产。所谓账内资产是指纳入会计核算体系，并按期反映在资产负债表中的资产。账外资产是指能为企业带来经济利益，但尚未纳入会计核算体系，而且未反映在会计主体资产负债表中的资产。比如，企业的人力资源、政府的特殊优惠政策、垄断经营权、优越的自然资源条件、自创的商誉等。
将资产按此标准分类，目的在于更加科学地评价和考核资产的盈利能力和企业的盈利状况。这种分类的意义还在于，当企业进行资产评估时，应特别关注账外资产，因为会计主体在特定的条件下，其所谓的账外资产很可能是该主体获取经济利益的重要手段或基本条件。另外，从现有的创新实践来看，将部分账外资产进行评估后纳入账内核算并折算为股份已有先例。但是否将自创商誉确认为资产并纳入会计核算体系，目前仍然存在较大争议。笔者认为，自创商誉体现在与顾客良好的关系、良好的员工素质、高超的管理能力、庞大而有效的销售网络、优越的地理位置等方面，还由于商誉的形成是一个各种因素相互作用、相互影响的累积过程，没有特定的时点交易，没有直接的成本费用支出，无法准确计量其实际支出。自创商誉是由许多因素共同影响且不可辩认，加之自创商誉不能单独转让，其现行计价方法无法准确计量其价值等原因的影响。因此，对自创商誉完全可采用间接计价的方法计价并纳入会计核算体系。
为了完整反映会计的目标，提高会计信息的相关性和可靠性，如实反映企业的盈利能力和盈利状况，必须积极稳妥地将所谓的账外资产逐渐确认为账内资产。
3.按照资产的表现形态分类。按照资产的表现形态分类可分为“硬”资产和“软”资产。所谓“硬”资产是指在一定技术、经济条件下能被会计主体利用的有形资源，其构成主要是现行资产负债表中反映的各种资产形态。所谓“软”资产，是指以智力为基础的无形资源。根据现有的研究文献，知识资源主要分为四类：一是市场资源，即企业通过所拥有的与市场相关联的无形资产而获得潜在利益的总和，包括企业品牌、商誉、顾客信赖度、营销渠道与网络等；二是知识产权，包括生产技术原理、专利权、商标和服务标识、版权、土地使用权、技术决窍与商业秘密等；三是人力资源，即会计主体中所有员工优秀品德和能力的总和，包括领导和职员的技术专长、创造性解决问题的能力、领导能力、开拓能力、管理技巧及团队精神等；四是组织管理资源，即企业采用的技术、工艺、生产流程和管理方法等，用以保证企业生产经营正常运作的基本知识要素，如企业文化、管理哲学和管理方法、信息技术系统和网络体系等。
历史已经证明，在工业经济时代，企业的获利主要依赖于“硬”资产，而在知识经济时代，企业的获利除继续在一定程度上依靠“硬”资产外，更重要的则是依赖于“软”资产的运作。
在20世纪末期，知识经济已现端倪，知识经济与传统的农业经济和工业经济相比，主要有以下三方面的变化：
第一，经济发展从资源依赖型向知识依赖型转化。在传统的农业和工业经济中，生产既受到自然资源的制约，也受到消费的制约。一方面，工、农业产品的生产，要建立在消耗大量的自然资源的基础上，一旦这些资源的潜力被充分挖掘或者这些资源消耗殆尽，经济的发展速度就会放缓或者呈现负增长；另一方面，人们对工、农业生产的物质产品的消费也不是无限增长的，当人们的消费达到一定的水平后，消费的增长就会放缓甚至停止，从而也制约着经济的发展速度。尤其是工业生产大量消耗自然资源的同时，也在不同程度地破坏人们赖以生存的自然环境，这也同样影响着工业经济发展的速度。知识经济的产生为传统的经济发展提供了新方式、新知识、新技术的开发与应用，通常以不增加自然资源的消耗或以开发新的资源为前提，同时考虑到环境的保护，这样，发展知识经济就能有效地避开资源的制约；知识经济对产品的开发，开发了新的消费市场，从而也有效地避开了消费对资源的制约。因此，经济发展对知识创新、技术创新的依赖程度会越来越高，未来经济的发展必将从资源依赖型向知识依赖型转化。基于这种转化，传统会计中对资源的确认与计量方式必须创新，关键问题是对知识资源如何确认与计量。
第二，人力资源从技术熟练型向智能开发型转化。在人类社会的历史发展进程中，人力资源一直处于从技术熟练型向智能开发型的转化过程中，但进入知识经济时代，这种转化会日益明显，而且，知识经济依赖并促进了这种转化。知识经济对知识的依赖进一步促使人们不断开发新知识、新技术，并把这些新知识、新技术运用于生产实际。而新知识、新技术的开发又依赖于人们高水平的智力劳动。因此，在知识经济时代，智力劳动在人类的全部生产劳动中所占的比重将越来越大。如果说传统产品的生产需要大量熟练工人的话，知识产品的开发与生产则需要大量的智力劳动者，从而促使人力资源从过去的技术熟练型向智能开发型转化。基于这种转化，传统人力资源会计对人力资源的界定也必须创新，并对其进行确认和价值计量。
第三，产品形态从物质型向知识型转化。传统经济条件下的产品，以各种物质形态作为其主要形式。但在知识经济条件下，人们更重视产品的知识内涵，知识产品要么知识为主要内容，要么具有较高的技术含量。这就促使产品从过去的物质型向知识型转化。人们进行物质产品的生产，需要消耗或掠夺大量的自然资源，当人们消费这些物质产品时，往往还会产生环境污染，破坏人类赖以生存的生态环境。而知识资源的开发是没有穷尽的，相反，智力资源还会随着人们的不断开发而日益丰富。因此，知识产品的生产不会造成智力资源的枯竭。不仅如此，不断开发高新技术，可以极大地节约人们对自然资源的消耗，提高自然资源的利用效率，减少人类社会环境的污染。因此，产品生产由物质型向知识型的转化，为未来经济的发展开辟了极为广阔的前景。基于这种转化，传统的资产价值构成将发生重大变化：一方面，知识产品本身的价值应如何计量？另一方面，因开发和使用高新技术而节约的自然资源所产生的机会成本，是作为其价值的增量还是减量？还有，因保护环境所发生的支出能否作为产品价值的组成部分等问题，值得我们进一步去思考。
二、知识经济条件下资产的新形式
1.智能资产。21世纪的经济是以高新技术为主体的知识经济，在知识基础上产生的智能资产成为新时期资本产生和发展的核心。显然，智能资产不仅是实现资本增值关键因素，而且随着社会分工的深化，智能资产本身已经变成最重要的资本。智能资产的特点在于，它存在于人们的大脑中，一旦形成，就可创造出超额利润，智能资产形成后，不因其被使用而贬值。
2.虚拟资产。现代经济的主要特点是：以证券、期货债券为主要形式的虚拟资产占有十分重要的地位。虚拟资产在资本增值的循环中有其独特的形式。
3.公益资产。所谓公益资产是指对环境、人力资源等投资形成的，并能为企业产生未来经济利益尤其是社会效益的资产。比如，环境资源投资，各种社会福利基金等。
综上所述，资产是能够为会计主体带来经济利益的资源，能够为会计主体带来收益是资产最本质的特征。这种资源在不同的经济环境下，其内涵和外延随着时代的发展而赋予新的内容。尤其是在知识经济条件下，新的资产表现形式将日益凸现出来，一些目前仍然属于我们感知但尚未纳入会计核算体系的资产也将逐渐呈现在会计报表中。