推进我国直接税制度建设的障碍与破解对策研究，本文主要内容关键词为：直接税论文,制度建设论文,障碍论文,对策研究论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
相较于间接税，直接税具有更强的收入分配调节功能、经济稳定发展功能和更小的资源配置扭曲效应。从发达国家税收制度发展历程和经验来看，将直接税建设为税收体系中的主体税种也是各国税制发展的必然趋势。我国直接税制度建设问题较多且相对滞后，但经过多年的改革与实践，也基本确定了直接税制度建设的大体脉络。然而，近些年我国直接税制度建设情况并不理想。童锦治、李星(2010)对2005-2008年中美两国直接税收入调节的效应进行比较发现，美国直接税收入差距调节效果明显，而我国调节效果极其有限。究其原因，主要是我国直接税体系不完善、制度不健全造成的。在这一背景下，对我国直接税制度建设面临的障碍和可能引起的问题进行更多的研究，就显得尤为必要且紧迫了。 一、推进我国直接税制度建设面临的障碍分析 (一)直接税制度建设面临的经济性障碍 1.经济下行压力阻碍直接税制度建设。 尽管直接税相较于间接税对市场运行机制的影响更小，但其仍是政府在市场资源配资过程中强行打入的一个“楔子”，多少会对资源配置产生扭曲效应，一些学者通过实证分析甚至得出提高直接税比重需要牺牲一定的经济效率为代价。在当前我国经济转型升级的关键时期，经济增速明显下降，下行压力明显加大，直接税制度如若建设过快或者设计不合理，无疑将是对下行经济形势的雪上加霜。因此，我国构建直接税面临的第一个障碍即是对市场经济的扭曲作用。随着我国直接税比重的提高，“抽肥补瘦”功能越加强化，高收入阶层的消费行为必然受到影响。对奢侈品的消费减少对我国经济可能没有太大影响，毕竟我国自主的奢侈品品牌并不多，国民大多消费的是国外奢侈品。但是，房产税的征收对房地产行业产生深远影响，房地产行业是我国经济的一大支柱，尤其是在当前经济转型升级的关键时段。因此，如何化解直接税比重的提高对经济效率的影响或者说减少对经济效率的损失，是我国直接税制度建设的一大难题。
图1 我国1994年税制改革以来宏观税负变动和GDP增速情况 数据来源：国家统计局。 其次，基于拉弗曲线理论，直接税收入比重对我国宏观经济的影响也是至关重要的，如图1，仅从税收收入占GDP比重来看，我国的宏观税负水平并不高，甚至可以说远低于发达国家，但如果按照宽口径的方法测算，加上我国政府性基金、社会保险基金以及我国国有资产经营性收入等非税政府性收入，2013年，我国宏观税负水平为38.3%，低于发达国家平均水平，与同等发展水平的发展中国家持平。但是，假如我国直接税比重提高造成我国宏观税负水平上升，那么将对我国经济增长产生影响。我国税收收入增长与经济增速大体呈现负相关关系。尽管经济增速可能还受到了其他因素影响，但宏观税负的增加也可能是因素之一。 2.增加直接税比重可能导致人才与资本的外流。 一方面，随着国际人才竞争的加剧，直接税制度在建设过程中还需要考虑人才外流问题。进入20世纪之后，随着第二次科技革命对生产力的解放，各国之间的经济、社会、人才交流日益频繁，各国的税收制度也相互影响、相互交融。在多数发达国家，直接税可以占到其收入的一半以上，各国在考虑直接税制度时，不得不对改革慎之又慎。更重要的是，一般而言，直接税税负较重的都是一个国家各个领域的精英人士，他们在一定程度上对国家的发展具有很大的导向作用，国家的竞争力强弱归根结底靠的是人才的竞争。因此，尽管个人所得税在组织财政收入、调节收入分配领域发挥着重要功能，但为了吸引更多的人才流入或者为了保留人才在国内，各国政府不得不对直接税制度尤其是个人所得税和遗产税改革慎之又慎。此外，考虑到我国“子承父业、父债子偿”等“家文化”的影响，我国在开征遗产税之前如果没有做好充足的应对措施，必然引起大量人才的外流，进而对我国现代化建设产生不利影响。 另一方面，2014年，法国学者皮凯蒂一本《21世纪的资本论》风靡全球，作者通过对大量数据进行实证分析与研究，得出由于资本回报率高于经济增长率和劳动报酬的增长率，世界范围内财富分配和贫富差距正呈现扩大趋势。即资本是贫富差距的根源，因此作者建议在全球范围内开征资本税并健全直接税体系，加强税收调节收入分配力度。但是，作者也提到，随着经济全球化的不断深入，资本的流动速度不断加快，流动成本也在不断下降。因此，当一国对资本或者财产征税时，不得不考虑资本外流的后果，毕竟，在以资本为主导的世界里，资本是经济发展最重要的支柱之一。对于我国这样缺乏资本的发展中国家更是如此。直接税制度建设，需要改革个人所得税、开征房产税和遗产税，如有必要，甚至还会重新开征利息税。我国这些政策的一个很重要的导向就是由“注重效率”向更加“注重公平”倾斜。但引起的客观现象如人才外流和资本外流问题，则是我国直接税建设过程中不得不慎重化解的一个问题。 (二)直接税制度建设面临的制度性障碍 1.直接税税收立法层次较低阻碍直接税法制建设。 当前，我国除了企业所得税、个人所得税、车船税三个税种是由全国人大及其常务委员会以法律形式颁布实施的外，其他税种都是全国人大及其常务委员会授权国务院以行政法规的形式颁布实施。一些税种的实施细则国务院更是授权级别更低的财政部和国家税务总局等相关主管部门制定实施。我国宪法规定，全国人大及其常务委员会是我国唯一的立法机关，税法的制定也不例外，但经过全国人大的授权，导致我国税法的实质立法机关是在国务院。在我国改革开放初期，为了经济体制改革的需要，当时的立法授权有其合理性。但是随着我国经济体制的不断成熟和社会主义法制化建设的不断完善，税法的立法权理应回归人大及其常委会，改变立法层次较低的问题。尤其是在推进我国直接税制度建设的当前，公众一方面民主和法制观念在逐渐增强，另一方面当政府直接对公众个人征收个人所得税、房产税和遗产税时，公众必然会对人大授权国务院立法的合理性提出质疑，毕竟政府是征税的直接受益者，由受益者来制定税收法律，不利于维护纳税人的合法权利以及对税法实施的监督，也有损于法律的权威。事实上，不仅是在推进直接税制度建设过程中需要解决好税收立法层次问题，让税收立法权重新回到人大及其常委会手中也是我国税制改革所要突破的一个障碍，只是这一障碍对我国直接税制度建设的关系更大。 2.税收法定原则落实不到位削弱直接税征收合法性。 直接税制度建设应遵循税收法定主义原则，“税收法定”是指国家征税必须要有法律依据，没有法律依据公民有权拒绝纳税，按照现代政治学原理来讲，即政府征税必须经过国民同意，因为法律即为人民意志的体现。鉴于税收法定主义的重要意义，其已成为国际上通行原则，各国现代税收制度在法源形式上必然以税收法律为主体，直接税因为是直接向公民的收入、财产征税，更需要落实税收法定主义原则。然而，正如前面所说，目前我国只有个人所得税、企业所得税和车船税三个税种颁布了法律，其他税种仍然是以暂行条例和法规细则的形式存在于我国“税法”之中。这严重有悖于税收法定原则。因为暂行条例和法规细则的立法层次低、变动性大，不利于维护纳税人的正当权利和法律的权威性。而我国房产税即将开征，学术界和政府部门关于开征遗产税的研究讨论也日益增多，但房产税立法却迟迟不推进，遗产税立法更是没看到任何迹象。名不正而言不顺，如果直接税体系建立后，相关税种连立法问题还没有解决，那么必然会引起纳税人的不满和质疑，进而有损于直接税制度建设的推进和功能的发挥。 (三)直接税制度建设面临的环境性障碍 1.公众对直接税较低的认知水平制约其建设。 公众的理解和支持是顺利实施税制建设的主观条件。个人所得税、房产税和遗产税等直接税税种是税务机关直接与公众接触征收税款，个人或者家庭都会直观感受到收入或财产减少的“切肤之痛”。 从我国下一步税制改革的目标和方向来看，结构性减税会导致我国居民的实际税负下降。但是房产税、遗产税等直接税税种的开征可能给予公众的直观印象是老百姓的税负又加重了。如此一来，直接税的制度建设很可能会激起老百姓的不理解和不支持。而事实上，我国直接税比重的提高是以间接税收入减少为形式完成的，我国的总税收收入并不会显著增加，从我国近两年的税收增速也可以看出，税收收入增速明显低于GDP增长速度。而且，我国直接税的开征主要针对高收入阶层，中低收入者的税负可能还会有所下降。但是，由于我国特殊的政治体制，普通大众很少参与到税收制度建设上来，普通公众很少了解我国的税收政策和直接税的征收原则、目的和效果，更别说公众对直接税制度建设的支持了。 2.政府较低的服务水平增加直接税建设阻力。 党的十八届三中全会明确提出：“完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化是深化我国改革的总目标”。这一方面说明日益复杂的国内、国际政治经济形势对我党和国家的执政水平和执政能力提出了新的要求，党和国家也顺应时代要求开始转变执政方式，提高执政效率；另一方面，这也说明我国当前政府服务理念和服务水平都有待提高，不能解决政治、经济上出现的新问题和新情况，不能满足国民日益增强的“公民意识”的需要。现代“公民意识”的增强，无论是对政府服务理念还是服务水平，都有一个较高的要求。服务理念方面，现代公民要求“服务型政府”的建设，即当国家以税收的形式从纳税人手中拿走一部分收入之后，就需要为纳税人提供相应的服务，这是国家存在的本质和意义所在。反之，如果政府没有服务意识，而是向国民强调服从和牺牲，那么，民众就会对政府的征税行为具有抗拒心理，会想方设法地进行偷税漏税，并不以为耻。较低的政府服务水平影响着公众对直接税制度建设的支持也是同样的道理。当民众去政府相关部门办理一件很简单的事情都等待了很长的时间、浪费了很大的精力时，民众当然不会对政府有好感，自然而然的也就对政府的征税行为主观上不支持或者消极抵抗。直接税作为与公众直接相关的税系，能否得到纳税人的支持将决定着直接税征收效果的好坏、征收效率的高低以及征管成本的大小。因此，如若想保障直接税制度建设的顺利推进，还需要政府改变服务理念，提高服务水平，令国民感受到缴纳的税款得到了相应的回报。 3.政治利益集团的阻碍增加制度建设的难度。 改革开放以前，囿于高度集中的政治决策制度以及严格的计划经济体制，我国并不存在利益集团现象。但随着我国改革开放的日益深入，多种所有制经济体制得到确定，人们的积极性和创造性被极大的释放出来，社会财富急剧增加的同时，各种利益集团也逐渐形成，并渗透到我国政治领域的各个环节，对我国各类政策的制定实施产生各种各样的影响。直接税制度建设在推进过程中，也不可避免地受到特殊利益集团的左右，尤其是政治利益集团的影响。例如，在推进房产税开征的过程中，由于地方政府严重依赖土地财政，再加上我国“对上不对下”负责的政治体制，地方官员只会考虑任期内的财政收入情况，并不对地方的长远发展考虑，所以即使是房产税随着时间的推移可以成为地方主体税种、财政收入的重要来源，地方利益集团为保持房地产行业的繁荣与卖地收入，也会千方百计的予以阻挠。 我国政治利益集团还体现在贪腐官员的联盟上。从近两年党和国家打击腐败情况来看，贪腐官员已经形成了某种利益联盟，如“秘书帮”“山西邦”，他们为相同的利益来干预国家的决策。如果我国开征遗产税，那么他们必须要对自己的财产进行公开，如果我国开征房产税，那么他们就必须出卖几十套甚至上百套房产，所获得的资金还无处可藏。直接税制度的建设损害了他们的利益，在我国民主和法制不健全的现实背景下，他们必然会运用手中的资源和权力予以干预。尽管我国政治环境整体是好的，但是政治利益集团的干预会导致直接税政策出台的“非中性”，影响直接税功能的发挥。 二、我国直接税制度建设障碍的破解对策 直接税制度建设将是我国未来税制改革的重头戏，也关系到我国经济能否顺利实现转型、社会能否实现长久的和谐稳定。前面已经分析，在推进直接税制度建设的过程中，需要满足一定的经济条件和制度条件，也需要一定的环境条件支持，更要求得到社会公众理解和支持并消除既得利益集团对制度建设的影响。然而我国面临的现实环境却是各种条件都不成熟、各类障碍复杂交错。直接税的制度建设是一个长期的系统工程，在看到建设中面临的障碍以及建设后可能引起的负效应外，我国政府以及学术界更应积极寻找破解障碍的途径，为充分发挥直接税调节收入分配、稳定经济发展和弥补因间接税减税造成的财政收入减少功能建言献策。笔者根据前面对直接税制度建设障碍的分析，对症下药地提出了一些破解对策。 (一)根据经济发展水平，合理确定直接税宏微观税负 于宏观税负的确定而言，理论界普遍认为存在一条拉弗曲线，即经济增长与税收收入的线性关系中存在一个拐点，可以兼顾国家税收收入与经济发展。当税负超过这个拐点时，纳税人生产积极性受到打击，企业经营成本提高，投资减少，经济发展受到影响；税负没有达到这个拐点时，税收收入不能满足国家履行职能的需要，税收也可能不能发挥诸如公平收入分配、稳定和发展经济的职能。但是，理论界并没有分析出这一拐点到底在哪里，处于不同发展阶段的经济体宏观税负到底应该为多少最合适。而从实践经验来看，Scully(1991)对103个国家1960-1980年税收收入占GDP比重与经济增长之间的关系研究发现，只要税收占GDP比重低于19.3%，国家经济增长就会达到最大化。尽管目前没有针对直接税与经济增长的相关研究，但根据我国当前宏观税负和结构性减税政策，我国未来直接税的收入水平应略低于当前由“营改增”引起的一系列间接税税负降低水平。一方面考虑到国家财政支出刚性，另一方面，也考虑到经济承受能力和直接税功能发挥情况。 于微观税负的确定而言，应以“提低、扩中、限高”的收入分配原则来确定家庭个人的税收负担。首先，无论是当前个人所得税改革还是今后房产税和遗产税的开征，可以考虑将低收入群体排除在直接税征税范围之内，甚至对于一些生活困难的家庭和个人没有达到个人所得税免征额的给予一定的税收补贴，减轻他们的生活负担。而对于中等收入群体，可以考虑将其纳入直接税的征收范围，但税负不宜过重。一方面是培养公民意识的需要；另一方面，则是本着培养中产阶层、形成具有稳定性的“橄榄型社会”的目的。最后，对于高收入阶层，则是我国直接税重点征收和监控的群体。一方面是出于保证财政收入的需要；另一方面则是公平收入分配的需要。毕竟，直接税随着经济的发展比重日益提高现象的本质就是它具有良好的调节收入分配的功能。让贫富差距保持在一定范围内，无论是从道德伦理角度讲还是从经济社会的长远发展角度来看，都是有必要的。 (二)创造良好的投资居住环境，防止资本与人才外流 个人所得税“抽肥补瘦”功能的加强、房产税和遗产税的开征会引起人才移民和资本外流问题，无论从逻辑分析上还是从国外直接税实施情况来看，都是不可否认的现实。例如，2013年，法国著名影星德帕迪约宣布加入俄罗斯国籍，其宣称是因为他对俄罗斯的热爱，但真实原因则是法国考虑将对年收入100万欧元的超级富豪征收75%的特别个人所得税，而俄罗斯的个人所得税税率仅有13%。但是，从国际税负比较来看，我国未来即使建立起完善的直接税制度，受经济社会发展水平的限制，在相当一段时间内税负也不会重于欧美发达国家。所以我国建立的直接税制度与我国现阶段经济发展水平相适应，不必过于担心直接税制度建设会引起资本外流和人才移民。 但是，我们不得不考虑到这个问题的存在，因为我国的投资环境、居住环境远远落后于发达国家。投资环境方面，我国市场经济制度还很不完善，民主法治还很不健全，政府过多的干预市场经济的运行，此外，我国的人口红利正在消失，高素质、高技能的劳动力还很欠缺，这些投资环境不仅会导致中国资本的外流，也很难吸引外来资本的投入。因此，我国在深化经济体制改革，理顺政府与市场之间的关系，构建社会主义法制环境，加强高素质人才的培育，为国内外资本创造良好的投资环境。为了防止人才移民成为我国直接税制度建设的隐患，我国首先要解决的就是环境污染问题，其次我国需要健全民主法治环境，让公平正义得到体现和伸张，让人们的积极性和创造力得到充分的发挥和展现。 (三)提高直接税的立法层次，落实税收法定主义原则 税收法定原则作为税法的首要原则，目前在我国尚未在宪法中得到确立。宏观来讲，不利于我国法治化建设进程；中观而言，降低了税法的正当性和权威，诱发了政府征税权的恶性膨胀；微观来讲，损害了公平与民主原则，不利于保护纳税人的权利，公民履行纳税义务的法律规定也受到了动摇。因此，我国未来直接税乃至整体税制的改革和建设，首先要明确立法，即在法律中明确规定“纳税人、税种、课征对象、计税依据、税率”等税收基本制度内容。为国家税制改革提供法律依据，也为国家行使征税权明确界限和框架。在直接税制度建设方面，无论是个人所得税的改革，还是房产税、遗产税的开征，都需要先立法后执行。其次，我国立法层次要回归全国人大及其常委会。政府作为征税的获利者，如果授权其颁布税收法规、暂行条例的权力，必然导致政府征税权的不合理膨胀。而将税收“立法权”上交全国人大及其常委会，则有利于限制政府权力，防止其随意修改税法。但同时，鉴于我国经济体制改革还在深入、国内外局势复杂多变，在税收授权立法方面，可以采用“一事一授权”的形式，令税法可以适应经济形势的发展和改革需要。最后，在全国人大及其常委会制定税法时，必须要遵循公平原则和民主原则，令多收入者多纳税、少收入者少纳税、同等收入者缴纳相同税收。在实施法律之前，还需要先公布法律草案征求意见，举办立法听证会，让公民参与其中并听取民众意见。这也是落实税收法定原则的重要体现。 (四)做好直接税宣传工作，增加公众对直接税的了解 税收宣传是指相关税收信息的传播活动，以期达到增加公众对税法和税收政策的了解、提高纳税人纳税遵从度的目的。税收宣传的内容不仅包括税收知识、税收政策和征纳信息的传播，更包含一定价值观和理论指导下的教育引导。直接税作为与公众直接相关的税种体系，一方面国民主观上希望了解相关的税收信息、国家征税的目的与作用；另一方面，国家做好充足的舆论宣传，也可以取得绝大多数民众的理解与支持，减少征税阻力，提高纳税人的纳税遵从度。具体做法上，首先建立税收舆情监测机制，及时把握社会各阶层对直接税开征的态度，如对各税种的理解、税收优惠政策的看法以及税收征管过程中的评价。由此相关部门就可以有针对性地进行税收宣传，提高宣传的效率，降低宣传的成本。其次，健全直接税宣传组织决策机制。总结已有宣传成功经验，吸取之前宣传效果不佳的教训，将每年一次的税收宣传月活动和寓于日常征管中的宣传相结合，从而达到“平地惊雷起”和“润物细无声”的双重功效，令宣传深入人心。最后，健全直接税宣传实施机制。将直接税宣传与我国传统文化传播结合起来，如“天下兴亡，匹夫有责”的士大夫思想与直接税公平收入分配的结合；将直接税宣传与大中小学的教育结合起来，令纳税人意识浇灌在祖国的花朵上；将直接税宣传与税收征管结合起来。提高纳税服务水平并做好税务宣传反馈工作。 (五)提高政府服务水平，取得公众对税制建设的支持 随着我国国民权利意识的增强，纳税人在缴纳税款的同时越来越关注是否得到了相应的服务，并根据得到服务的质量来评价政府服务质量是否到位，缴纳税款是否服从，政府征收新的税种是否遵从并支持。所以，为了取得公众对直接税制度建设的理解和支持，还需要提高我党国家治理的能力和政府提供公共服务的水平。首先，政府需要改变服务理念。由于我国从计划经济向市场经济转变的时间尚短，一些公务人员还保留着计划经济时期“统治”的执政理念和思想，在为民众办事时高高在上、颐指气使、爱答不理，认为自己作为一方官员面对百姓就应该显示这种“气度”、享受这种待遇。殊不知自身的权力是来自于人民，自己所拿的“皇粮”来源于纳税人。因此，我国公务人员需要树立正确的办公意识，以“为纳税人服务”为工作宗旨，从主观上必须牢固树立“权为民所用、情为民所系、利为民所谋”的意识。其次，要加强国家治理体系建设，科学设置政府机构。一方面政府办公要讲究方法，提高效率，以制度服务于人，加强党委、人大、政协和纪检委的监督、加强组织监督、加强群众监督；另一方面，政府各部门要分清职责，相互协调。达到政令畅通、资源整合有效、审批事项较少、工作机构精简的行政体制。最后，要实行政府服务评价体系。采用成本—收益、效率—效果等分析方法，令公众可以清晰地看到政府的服务质量和水平。增强民众对政府的信任感，同时政府也可以在评价后发现问题予以改正，提供更高水平的公共服务。
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