论现代成本控制内容与时空的拓展，本文主要内容关键词为：成本控制论文,时空论文,内容论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
现代成本控制是以新制造环境和新管理观念为基础建立起来的。新制造环境使成本的构成与性态发生变化。而新管理观念使成本控制的重点、思路与方法发生变化。这些变化，使成本控制在内容上、时间上与空间上均得到拓展。从而引起成本控制理论与方法的变革。本文试对这些拓展作以下探讨。
一、成本控制对象内容的拓展
1.成本观念变化引发的拓展。
传统成本控制的重点内容是产品生产成本，而西方国家对成本概念的研究早已超出了产品成本的范围。美国会计学会1951年对成本的定义是“为了实现一定目的而付出或可能付出的用货币测定的价值牺牲。”这一定义的外延所指范围已延伸到一切发生消耗的项目上，而在内涵上则强调为实现“目的”而发生的价值牺牲。1957年美国会计名词委员会对成本的定义作了修改：“成本是用货币计量的，为取得或即将取得的商品或劳务所支付的现金或转让的其他资产、发行的资本股票、提供的劳务或发生的负债的总额。成本可以分为已耗成本和未耗成本。未耗成本包括存货、预付费用、厂房、投资和递延费用。未耗成本在成为已耗成本之前，可能从一种类型转化为另一种类型。”这一定义的影响是深刻的，首先，将前一定义中的“一定目的”具体化为“取得或即将取得的商品或劳务”。其次，将“价值牺牲”具体化为各种支出形式。第三，将存货、预付费用、厂房、投资和递延费用都视为成本目的物，明确地使成本的概念在外延上突破了产品的范围。成本概念的外延为成本控制内容的拓展提供了理论基础，为提出“不同目的，不同成本”的思想扫清了障碍。而成本控制的重点依然在产品成本上，成本控制的基本思想仍要求在符合质量标准前提下，以尽可能少的消耗来生产产品。成本控制内容在实质上并未改变。
我国对成本概念的研究，基本上是根据马克思关于成本“只是一个在生产要素上耗费的资本价值C+V的等价物或补偿价值”的论述展开的。由于马克思所论述的只是产品生产成本，我国管理界在大多数情况下并未对成本和产品成本概念作严格的区分。这一事实决定了我国成本控制体系是以产品成本控制为核心建立起来的。虽然我国学者对成本定义为“价值牺牲”的提法心存疑虑，但仍有一些学者小心翼翼地寻找适当的方式来扩大成本的外延。成本概念扩大化的趋势已成为必然。尽管一般意义的成本概念在具体表述上还需要探讨，但其核心思想可以表述为：为实现特定经济目的而发生的资本耗费。
成本概念的变化使成本控制的内容不再局限于产品成本。资产成本、工程成本、作业成本、时间成本、质量成本等等都被纳入成本控制体系之中。其中，资产成本、工程成本对产品成本的影响是比较复杂的。它们本身作为一种成本，需要得到控制。同时，它们不仅通过折旧的分摊方式影响产品成本，而且这些成本载体的效率、质量水准、使用成本的高低，对企业的成本发生持久而巨大的影响。现代成本控制的重点，已逐步转向对这些成本的控制。从产品成本控制角度看，与产品生产直接相关的作用成本，在更大程度上决定产品成本的微观构造。按照作业消耗资源、产品消耗作业的思想，产品成本控制的重点是作业成本控制。时间成本受制于时间动因。时间既影响收入又影响成本，是一种带有机会成本性质的成本。尽管这些拓展的内容大多以产品成本控制为落脚点，但它们毕竟不是产品成本本身。而内容的拓展还隐含着更为深刻的背景。
2.成本控制观念变化引发的拓展。
成本控制观念的变化与实践的发展，使成本控制的内容向纵深拓展，使成本控制思想也发生了变化。成本控制是要控制引起成本发生的原因，即成本动因。在微观层次上，成本动因拓展到作业，作业管理的兴起，使产品成本控制的重点转移到作业成本控制。在宏观层次上，成本动因被分为结构性成本动因与执行性成本动因。结构性成本动因产生于企业对其经济结构的选择，包括规模、范围、经验、技术和复杂性等，它改变了成本发生的基础条件。对结构性成本动因的选择和控制，是对企业的成本发展方向的定位，使成本控制延伸到战略成本。而以取得竞争优势为主要目标的企业战略管理，又进一步推动成本控制战略的发展，使战略成本控制体系得以建立，战略成本管理的发展，又使成本控制的内容拓展到成本与环境、成本与竞争、成本与企业长期发展等领域。
3.成本控制重点内容的转移。
产品成本控制的重点内容历来是直接材料与直接人工。对于大多数工业企业而言，由于材料成本在产品成本中的比重很大，降低材料成本对降低产品成本有着重大影响。但在一定的技术条件下，材料成本降低的可能幅度有限，从20世纪70年代后期至整个80年代，世界各主要国家的绝大多数企业将成本降低的重点转向人工成本，专注于通过减少工作岗位和工资支出来削减成本。在生产自动化及计算机一体化制造系统环境下，生产过程中的直接材料消耗，由受制于人转向更多地受制于机器，降低材料成本的源泉更多地在于技术选择。直接人工成本比重大幅度降低和各种间接费用大幅度增加，使成本降低的重点逐步转向间接费用以及与提高技术装备水平相关的费用支出。
二、成本控制时间的拓展
成本控制时间的拓展，表现在以传统的生产过程中成本控制为中心，向前后两端延伸。这与以往的事前、事中、事后成本控制体系有所不同。中南财经大学易庭源教授提出以产品成本控制为核心，建立新的成本控制体系，强调科技进步是成本不断降低的源泉，开展事前成本控制与事前成本差异核算，算好科技进步帐是降低成本的根本措施；事后成本控制主要是成本的分析、考核等反馈控制的内容。日本经济的成功，在很大程度上得益于目标成本管理的运用。其核心思想是源流管理思想，即在产品开发设计阶段就引入目标成本，因为产品成本在设计阶段就几乎已被确定。
现代成本控制的实践并未改变完整的事前、事中、事后的时间序列，而是改变了这个序列各阶段所包含的具体内容。事前成本控制方面的变化主要导源于企业战略管理与战略成本管理的兴起与发展，围绕取得竞争优势的中心目标，使“成本领先”不仅代表一种控制思想，而且更多地作为企业的一种竞争策略。价值链重构、结构性成本动因的选择，使成本控制的视野超越成本本身。各种现代分析方法的采用，使成本控制不再仅以成本的高低作为判断与选择的标准，而更多地考虑成本与环境、成本与竞争、成本与收益等之间的抉择关系分析。这些变化，使事前成本控制体系与方法以取得竞争中的成本优势为轴心展开。落脚点尽管仍是产品成本，但产品成本控制不再是事前成本控制的唯一主题。战略成本降低是竞争战略的组成部分，它整合了技术和人力资源管理战略，为成本控制提供了一个协调的、宽基础的和长期的途径。长期的具有竞争力的成本优势，依赖于建立一种能通过创新使质量、时间和成本不断改进的文化氛围。
事中成本控制内容的变化主要由作业成本管理引起。作业成本管理是产品成本管理在微观层次的深化，它对以标准成本法为主的事中成本控制形成冲击。它既是事中成本控制内容的拓展，也是成本控制过程空间形态的拓展。
传统的事后成本控制一般是指，一个成本控制过程完结之后，通过分析、考核等方式，对成本控制的业绩进行计量与评价。严格来讲，这种控制没有具体的成本对象，只是一种促进作用或保障措施。对事后成本控制的重大拓展是产品寿命周期成本。寿命周期成本大体上可理解为制造成本与使用成本。使用成本由客户来承担。竞争的加剧使最大限度满足顾客需要的管理观念得以确立。而降低顾客的使用成本是满足顾客需要的一个重要方面，价值链分析也揭示了同样的思想。当企业为降低买方成本或增加买方效益的时候，价值就创造出来了。因此，为了取得竞争优势，增加企业自身的价值，必须考虑买方的使用成本。如果以生产过程为时间中轴，对可能引发的买方使用成本的控制属于事后阶段。对产品寿命周期成本中买方使用成本的控制，虽主要取决于事前的成本设计与事中的质量控制，但其显现的效果是在事后，那么，为买方提供维护、技术支持等费用，显然就属于事后成本控制的内容。对这些成本的控制与事后的分析、考核就具有不同的含义，也预示着成本控制指导思想发生了根本变化。
三、成本控制空间的拓展
现代成本控制对以产品生产过程为重心的传统的控制空间，在横向和纵向上都作了拓展。成本控制空间的横向拓展是从生产部门向企业其他部门的平行推移。这一方面是由于生产自动化和计算机一体化制造系统环境下，产品生产过程更多地受制于自动化设备，使得直接费用大幅度减少，与自动化相关的间接费用则大幅度增加。另一方面，生产部门以外的耗费也包括在企业成本概念之中。这两方面的原因决定了成本控制空间向横向拓展。成本领先可以通过生产的经济规模、经验曲线、严密的成本控制以及在研究与发展、服务、销售力度或广告等领域来实现成本最小化。
成本控制空间纵向拓展的显著趋势是向成本形成过程的两端拓展。一是与结构性成本动因相关的空间与层面，如产品设计、项目开发、战略的制定与选择等等。如果仅指控制这些空间与层面将要发生的成本如设计费用等，则是成本控制空间的横向拓展。作为空间的纵向拓展形态，则应强调这些空间和层面的活动结果对企业的成本产生长期而巨大的影响，包含能将成本控制的观念、方法、措施嵌入这些空间与层面活动过程之中的思想。成本控制空间纵向拓展的另一方面是成本形成过程的微观空间结构或作业。作业成本管理就是成本控制空间进一步细化的具体体现。