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摘要：本文主要针对建筑业“营改增”对工程造价的影响展开了分析，对税制的差异作了详细的阐述，并对相应的对策及影响作了深入的研究，以期能为有关方面的需要提供有益的参考和借鉴。
关键词：建筑业；“营改增”；影响
0 前言
所谓的“营改增”，是指以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，增值税只对产品或者服务的增值部分纳税，减少了重复纳税的环节。而“营改增”的实施对于建筑业的工程造价有着一定的影响，需要施工方予以关注，并采取有效的措施做好对影响的应对。基于此，本文就建筑业“营改增”对工程造价的影响进行了分析，相信对有关方面的需要能有一定的帮助。
1 税制差异
营业税与增值税是我国长期共存的两大流转税税种，分别适用不同的应税行为。建筑业长期适用营业税，而与建筑业相关的上游行业，如建筑材料、工程设备销售，施工机械设备销售、修理修配却一直适用增值税。然而营业税与增值税在计税方式与会计处理方面却存在显著差异，本文试对此作相关比较。
1.1 计税方式
营业税是一种价内税，计税较简单，以营业额（含税价格，即税后造价）作为计税基数，应纳税额=营业额（税后造价）×税率。应纳税额为“定值”，与营业额直接相关。
增值税是一种价外税，计税方式分一般计税方法和简易计税方法，两种计税方法均以销售额（除税价格，即税前造价）作为计税基数。简易计税方法：应纳税额=销售额（税前造价）×征收率；而一般计税方法为：应纳税额=销项税额-进项税额，其中销项税额=销售额（税前造价）×税率。根据《营改增方案》规定，建筑业原则上适用增值税一般计税方法，即应纳税额为“变值”，不仅与销项税额相关，而且与进项税额相关。
1.2 会计处理
由于营业税与增值税计税方式上的差异，两者会计处理也完全不同。经简化、抽象后的会计处理如下：
营业税下，建筑业企业购进货物或接受增值税劳务、服务（以下统称“购进进项业务”）时，以实际支付或应付的金额，借记“主营业务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；提供建筑业劳务时，以实际收到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目；以实际收到或应收的价款乘以营业税税率计算的金额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费-应交营业税”科目；缴税时，借记“应交税费-应交营业税”科目，贷记“银行存款”科目。
增值税下，建筑业企业购进进项业务时，按照增值税扣税凭证注明或计算的进项税额借记“应交税费-应交增值税（进项税额）”科目，以实际支付或应付的金额与进项税额的差额借记“主营业务成本”科目，以实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；提供建筑业劳务时，以实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，以税法规定的销项税额，贷记“应交税费-应交增值税（销项税额）”科目，以实际收到或应收的金额与销项税额的差额，贷记“主营业务收入”科目；“应交税费-应交增值税”科目“贷”方期末余额为增值税应纳税额，缴税时以应纳税额借记“应交税费-应交营业税”科目，贷记“银行存款”科目。
1.3 实质区别
从上述营业税与增值税计税方式与会计处理的差异，可以看出两者的实质区别在于：进项业务增值税进项税额是否作为成本、费用核算；应纳税额是否通过损益类科目核算。
营业税下，进项业务增值税进项税额在成本、费用科目核算，营业税包括在主营业务收入中，应纳税额（营业税）通过损益类科目核算。
增值税下，进项业务增值税进项税额不在成本、费用科目核算，销项税额亦不包括在主营业务收入中，进项税额、销项税额分别在“应交税费-应交增值税”科目的“借”、“贷”两个相反方向核算，应纳税额（销项税额-进项税额）直接在“应交税费-应交增值税”科目核算，不通过损益类科目核算。
2 对策研究
《建筑安装工程费用项目组成》（建标〔2013〕44号）规定了现行建筑安装工程造价（简称“建安造价”）计价规则，包括人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、规费（以上五项费用简称“利税前费用”）、利润与税金等七项费用要素。利税前费用可划分为不含税的进项业务价款和进项税额两部分，则建安造价计价规则可表述为下列恒等计算式：建安造价=利税前费用+利润+应纳税额=（进项业务价款+进项税额）+利润+应纳税额。
营业税下，应纳税额为“定值”，税金=税前造价×营业税税率/（1-营业税税率），利税前费用与营业税税制相适应，包括进项业务价款和进项税额。
增值税下，应纳税额为“变值”，按上述建安造价恒等式计算建安造价将无所适从。但是只要将建安造价恒等式做以下相应调整便能将造价税金计取由“变值”转“定值”：建安造价=（进项业务价款+进项税额）+利润+应纳税额=进项业务价款+利润+（应纳税额+进项税额）=进项业务价款+利润+销项税额。调整后的建安造价恒等式显而易见，“营改增”建安造价税金按销项税额计取，由“变值”转“定值”，即税金=税前造价×增值税税率（11%）；同时建安造价的利税前费用扣除了进项业务进项税额，与进项税额不构成增值税下成本费用的会计处理规定完全适应。“营改增”后，建安造价中利税前费用及税金调整如下：
2.1 材料费
材料费中材料（工程设备）出厂价格或商家供应价格、运杂费均应为不含进项税额价格（或按运输费用7%扣除的金额），含税价款中所含增值税（或运输费用7%的抵扣税额）均不构成“营改增”建安造价材料费组成内容。
2.2 施工机具使用费
施工机械台班单价中计算折旧费的原值、大修理费、经常修理费、场外运费、燃料动力费均应为不含进项税额价格，含税价款中所含增值税（或运输费用7%的抵扣税额）均不构成“营改增”建安造价施工机械台班单价与施工机械使用费组成内容。
仪器仪表使用费中摊销费用及维修费用均应为不含进项税额价格。
2.3 企业管理费
企业管理费中办公费、固定资产使用费、工具用具使用费均应为不含进项税额费用，含税价款中所含增值税不构成“营改增”建安造价企业管理费组成内容。
2.4 税金
税金是指按照国家税法规定应计入建筑安装工程造价内的增值税销项税额，用来开支未计入材料费、施工机具使用费、企业管理费的增值税进行税额和缴纳应纳税额，税率11%。
3 影响分析
3.1 分析模型
按前文调整工程计价规则后，“营改增”对建安造价__和应纳税额“增减”的影响，通过模型分析“增减”幅度与“增减”平衡点。分析模型如下：
造价增减：Δ=[（1-3%）错误！未找到引用源。×T]×（1+11%）-1
=7.67%错误！未找到引用源。×T；
纳税增减：Δt=[（1-3%）错误！未找到引用源。×T]×11%错误！未找到引用源。×T-3%
=7.67%错误！未找到引用源。×T；
增减平衡点：Δ≤0，则：α≥错误！未找到引用源。×错误！未找到引用源。=6.91%×错误！未找到引用源。
式中，Δ——“营改增”建安造价增减幅度；
Δt——“营改增”应纳税额增减相比建安造价的幅度；
α——进项业务含税费用占税后造价的比例；
T——进项业务适用的增值税税率（或征收率），除6%征收率材料的建筑材料（如钢材）、工程设备、修理修配劳务、租赁有形动产（“营改增”试点的企业）等17%，商品混凝土、砂、土、石料、砖、瓦、石灰等6%，交通运输业（“营改增”试点的企业）11%；
3%、11%———税法规定的建筑业营业税、增值税税率。
3.2 企业“税负”分析
对比上述建安造价增减模型与应纳税额增减模型发现，两者完全相同，增减幅度Δ与Δt同增同减，且幅度一致；“营改增”后，建筑业企业应纳税额虽可“增”可“减”，但应纳税额增减全部计入建安造价，因此“营改增”并不会增加建筑业企业实际“负担”，而只会影响建安造价的增减。
另外，从前文建安造价恒等式分析可见，建安造价实行“价税分离”的定价机制，以销项税额（包括应纳税额和进项税额）计取建安造价税金，保证了建筑业企业承担的“税负”能向“下游”企业转移。因此，与“价税合一”定价机制的行业完全不同，“营改增”不会增加建筑业企业实际“负担”。
3.3 “增减”平衡点分析
“增减”平衡点模型意义：当α≥6.91%×（1+T）/T时，“营改增”建安造价与应纳税额降低，反之则增加。建安造价与应纳税额“增减”为“0”的α0，即为“增减”平衡点。按不同权重综合考虑17%税率和6%征收率，计算α0见表1。从表1来看，“营改增”建安造价与应纳税额“增减”平衡点α0在50%左右，当α＞α0时，“营改增”建安造价与应纳税额将减少；反之将增加。一般建设项目，材料费占建安造价的比例大于50%，因此“营改增”对一般建设项目来说将“降低”建安造价。
4.2 验证分析
根据表5，对比分析“营改增”建安造价及税金，见表6。“营改增”后，办公楼建安造价和应纳税额均减少162.72万元，减幅1.4%；教学楼建安造价和应纳税额均增加43.69万元，增幅1.6%。可见“营改增”虽影响建安造价与应纳税额的“增减”，但两者同增同减，额度一致，“营改增”建筑业企业应纳税额的“增减”全部计入建安造价，没有增加实际“负担”。
表6 “营改增”建安造价及税金对比
另外，两项目建安造价中税金均增加，主要因增值税与营业税两者税制差异所致。增值税下，建安造价中税金为销项税额，首先用于弥补未计入材料费、施工机具使用费、管理费等进项业务的进项税额，余额上缴税务机关。
而营业税下，建安造价计取的税金-营业税不包括进项业务进项税额，全部为应纳税额，上缴税务机关。可见，“营改增”建安造价计取的税金不论“增减”与否，建筑业企业不会因之“得利”或“受损”。
5 结语
综上所述，“营改增”的实施，对于建筑业来说就是把双刃剑，一方面将会减少材料费、机械费、管理费、措施费等各费用税制中重复征税问题，但一方面又加大了建筑业对施工管理及财务管理的难度。因此，我们需要采取有效的措施，应对因“营改增”而对工程造价产生的影响，以保障建筑施工整体的顺利。
参考文献：
[1]赵忠爱.论建筑业"营改增"对工程造价的影响[J].建筑工程技术与设计.2015（33）.
[2]万建国.“营改增”对建筑业的影响及应对研究[J].建筑.2015（07）.
论文作者:周洋
论文发表刊物:《基层建设》2016年8期
论文发表时间:2016/7/14
标签：税额论文; 建安论文; 进项论文; 造价论文; 增值税论文; 营业税论文; 增减论文; 《基层建设》2016年8期论文;