探索中小企业信用担保审计的理论与方法，本文主要内容关键词为：中小企业论文,信用担保论文,理论论文,方法论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中小企业融资难是目前制约我国经济和社会发展的重大障碍，如果注册会计师行业能够在破解这一难题中发挥作用，将极大地提高整个行业在服务国民经济发展中的地位与影响。中小企业信用审计方法的创新研究，是本文要探讨的课题。 一、中小企业的发展困境 1.中小企业生存环境恶劣，经营风险大，是各种风险的主要承担者 资金是企业赖以生存的基础，企业的生产经营依靠的就是资金的良性循环。据资料统计，湖南地区中小企业业主资本和内部集资分别占中小企业资金来源的35%和30%。中小企业大多成立时间短，规模小，自身的积累运作不能满足生产经营发展的需要。而在外源性融资渠道中，由于证券市场门槛高，创业投资体制不健全，公司债发行的准入障碍，中小企业很难从资本市场公开募集资金。而银行的信贷资金对中小企业主要是流动资金，缺少长期性信贷，难以为企业提供稳定的长期资金支持，而且获得贷款支持难度也很大。因此，中小企业的融资很大一部分是依靠亲友借款、内部集资以及民间信贷等非正规渠道融资，其资金成本往往是正常水平的4～5倍，极大地加重了中小企业负担，制约中小企业的发展。并且非正常融资在不同程度上扰乱了国家金融秩序，容易造成社会不稳定性因素。 2.中小企业融资难的症结是信用缺失 信用风险高是中小企业融资难的根本症结。首先，自身弱点导致中小企业规模小，抗风险能力差，大多企业财务管理不规范，缺乏可信度，自由资金不足，贷款的风险化解和补偿能力弱，缺少贷款所需的抵押资产担保，与银行的贷款条件差距较大。据调查，我国半数以上的中小企业财务管理不健全，信用等级多在3B或其以下，抗风险能力较弱。其次，中小企业的信用水平总体较差，抵押担保难以落实，信贷风险高，加大了中小企业信贷融资的困难。再次，中小企业的破产兼并是形成不良资产的主要因素，在笔者所调查的全部中小企业形成的不良资产中，破产占34.3%，兼并占16%，这既表明中小企业破产兼并是导致银行资产损失的主要原因，又表明中小企业存续状态的不稳定。建立以中小企业信用审计为基础的高效、透明、规范的中小企业信用水平信息库，是防范和控制信用风险的根本途径。 二、中小企业信用担保审计是破解中小企业融资难的关键 信息透明是企业风险控制的基本条件，而中小企业信用能力缺失则是其信用风险大的主要原因，因此，中小企业信用担保审计是破解中小企业融资难的关键。 (一)银行信贷审计基本流于形式 银行信贷的主要对象是经营实力强、信誉好，并且有可供抵押资产的大中型企业，信贷风险较大的中小企业也可以引进担保公司来转嫁信贷风险。因此在银行信贷风险业务控制中，银行信贷审计并不能起到应有的作用。 银行信贷风险控制体系中，企业信誉评级所需财务指标标准畸高，脱离实际，在信贷风险可控的情况下，相当大一部分的银行信贷审计是为了迎合财务指标评级的需要进行的一种“粉饰”性审计。 (二)中小企业信用审计调查是担保公司担保风险控制的核心 担保公司是信贷风险的主要承担者，而被担保对象往往又缺少可抵押资产，因此对企业的财务状况、信用偿债能力的审计调查有着根本性的依赖。注册会计师是中小企业信用审计调查的主体力量，具有无可比拟的优势。 1.注册会计师是一支高素质、专业化、久经考验的职业化队伍。信用审计调查的核心是企业的持续经营能力、盈利能力和资金周转能力，而这些都依赖于大量、细致、繁琐的财务信息数据的调查、取证和整理分析，这些工作是注册会计师队伍的专业特长。 2.注册会计师队伍是一个专业团体，可以形成一套统一、健全、科学、有序的中小企业信用审计调查规范体系，并辅之以健全、有效、持之以恒的行业培训机制，保证执业队伍的素质不断提高，以取信于社会公众和政府管理部门。 3.注册会计师执业以《注册会计师法》为依托，有行业规范为指南，有注册会计师协会作保障，更有利于区分、鉴定和处理中小企业信用审计调查中的法律责任。 三、中小企业信用担保审计的本质属性 中小企业信用担保审计是担保公司风险控制体系中重要的组成部分，是按照担保公司的管理制度和风险控制的要求对担保对象的资信能力进行审计调查，并做出评价分析，为担保决策提供依据，属于内部审计范畴，不是财务报表审计。在注册会计师业务领域中属于咨询业务。从本质上讲，信用担保审计是对企业信用能力的评价，出具的是信用评价报告，而不是审计报告，不是对会计报表发表意见。 中小企业信用担保审计由于其审计对象、审计目的的特殊性，与一般的企业会计报表审计有着根本的不同。报表审计是以防范风险、规避责任的审计思路进行审计，而中小企业信用担保审计是为了了解企业真实的财务状况、盈利能力、偿债能力进行的审计。因此，现有的审计准则和执业规范不能适应信用担保审计的要求，其主要特点如下： 1.担保机构对信用担保审计的要求不高，对其审计误差有较高的容忍度，对完整性要求不高。中小企业金融服务专营机构作为债权人来讲，其关注的重点主要是两个：一是借款期内必需的盈利能力和偿债能力，二是借款期内必要的可监控抵债资产。必要水平上的盈利水平和净资产状况，对尚处于发展之中的广大中小企业来说是较高的融资门槛。中小企业金融服务机构作为保证人或成为债权人的法律身份，决定了其与授信的中小企业只是平等的保证合同关系或成为债权债务关系，只要求对方按期还本付息，按合同规定使用信贷资金、履行债务人的责任义务，与公司股东和政府相关部门关注的重点和监督的角度有较大的区别。而从风险规避的角度来看，保证人或债权人相对于公司及公司股东也处于优先受偿地位，可以容忍相对较低的审计标准。 2.信用担保审计从本质属性上讲是中小企业信用能力的评价报告，在注册会计师业务中属咨询业务，是对企业偿还能力的分析评价。因此审计的结论是分析估算值，仅供担保机构决策参考。因此审计结论只是一个合理的区间值，满足担保公司决策需要就行，不必像会计报表审计一样全面、真实、完整地反映企业的财务状况。 3.审计的对象、审计标准和审计的证据要求不高，有很大的灵活性。(1)审计对象不一定是担保对象的会计主体，而是法律上连带责任人，纳入担保范围的资产、债务与财务状况。(2)审计的证据：担保审计注重的是实质有效、合理，而不一定要求是充分、可靠的，由于中小企业取证一般较难，很大程度上审计结论是合理推断出来的。(3)审计对象与审计范围也是随着担保风险控制的需要随时变化的，但是相关的法律手续一定要到位，出具的评价报告一定要真实。 四、适用的对象 中小企业信用担保审计主要适用于满足以下三个条件的中小企业。 1.有较好的持续经营能力和信用水平的企业。业务较强的企业竞争力和市场空间，形成了自有盈利模式；有较好的、持续的盈利能力和资金周转能力；企业的经营条件、产业链条没有重大的缺陷与风险。 2.被担保对象要有证明自己信用能力的意愿与责任。被担保的企业要有一定的融资意愿和要求；被担保的企业要有证明自己信用能力的责任。根据一般民法原则“谁主张，谁举证”，被担保企业有责任配合信用担保审计，以充分展现自己的经济实力与信用能力。 3.中小企业信用担保审计的方法、范围、结论与被担保企业的配合程度是互动相联的。 五、中小企业信用担保审计原则 1.近似性原则 中小企业信用担保审计的结论只是对企业信用能力适用水平的一个大致描述，是一个近似的反映，而不是精确的数字指标。从中小企业信用审计的特点来看，中小企业信用审计只需满足担保公司等债权人最基本的信用能力指标就足够了，不需要全面、彻底、真实、合法地反映中小企业的全部资产债务及盈利能力状况，而且以大多数中小企业的现状来看，也是比较难以做到的。因此，中小企业信用审计只能够近似地反映中小企业基本的、足够的信用能力水平。 2.适应性原则 中小企业信用担保审计的内容与方法均需适应中小企业的经营特点与其所在的行业规律。由于不同行业、不同类型的中小企业在经营模式、经营特点上存在较大的差异，而且中小企业的法人财产制度不健全，会计核算较为杂乱，因此中小企业信用审计只能适应这一特点，分行业探索各行业、各类型中小企业的经营模式，找出其经营规律，从而形成与之相适应的、独特的审计方法与审计模式。 3.关联性原则 由于中小企业信用审计的对象是企业的信用能力，因此只要与企业信用能力相关的资产和收益办理了相关的法律手续，即使不是公司的法人财产，也可作为信用审计的对象，增加中小企业的信用能力。从审计方法上来讲，由于企业的生产经营是以资金流转为纽带，紧密配合相互联动的经营系统，各项经营数据之间存在着客观的比例关系，只要审计中把握住了其中的经营规律，查清了某一个经营数据，就可以根据客观存在的比例关系，合理地推断出相关的其他财务数据和财务指标。 4.实质性原则 由于中小企业法人财产制度不健全，会计核算不规范的特点，中小企业的信用审计只能采取“实质重于形式”的原则，即使法律形式上不是公司的法人财产，相关的原始凭证不够规范，只要采取了必要的审计程序，就可以合理地判断其真实性，也可以作为中小企业信用能力评价的审计依据。 5.合理判断性原则 由于中小企业的特点，取得充分、合法、有效的审计证据是很困难的，而中小企业信用审计委托人较低的审计要求标准及其内部审计的客观属性，也决定了中小企业信用审计的证据不需要采用鉴证类审计这样高标准的审计证据要求。注册会计师在实施了必要的审计程序，掌握了其经营规律，就可以充分发挥自己的专业判断，合理地评价企业的信用能力，只是要在其审计报告中详细披露合理判断的依据、逻辑推理过程及其评价的结果，以供审计报告的使用者作为决策的参考依据。 六、中小企业信用担保审计的基本方法 1.经营流程审计是中小企业信用担保审计方法体系的核心内容 由于大多数中小企业法人财产制度的不规范性，会计核算体系的不完整性造成了中小企业信用信息的不透明，而这正是中小企业融资难的主要症结。在这种情况下，以会计报表为主要审计对象的常规审计方法并不能适用中小企业信用审计的要求。 中小企业的财务会计账(外账)大多是应付税务与各方检查的，存在着大量的水分与虚假信息，而且会计人员在多年实务锻炼下也有足够的应付检查的经验，他们提供出来的会计核算资料一般难以反映出企业的真实状况。 企业生产经营的全流程审计是对企业经营产、供、销各经营环节的经营数据，各经营管理环节的人员进行调查，从而取得最原始、最本质的数据资料，加之企业各经营环节的管理人员不具备专业的应付审计检查的技巧，在审计调查中更能反映出企业真实的经营状况，而且各项企业经营业务数据之间可以形成相互印证的数据链条，从而真实地反映企业的经营状况。 在对企业经营流程审计调查的基础上，同时对业务的财务会计账簿及相关凭证进行审计，两者相互印证对照，去假存真，从而反映出企业真实的生产经营状况和资金周转情况。 2.经营流程审计方法的理论依据及方法体系 根据经济学的基本原理，市场经济环境下，中小企业在市场竞争规律和平均利润规律的客观作用，以及社会化大生产的客观条件下，其生产经营活动体现出以下三种规律性的经营业态，从而为经营流程审计提供了依据与导向：(1)在市场竞争规律的作用下，处于产业链条的上下游企业之间经过不断的竞争博弈，依据其市场竞争力的大小形成较为稳定的常态化的经营模式和产业链的链接方式与条件，这些经营模式与产业链联结的结点是经营流程审计的切入点和指挥棒，以此展开就能从整体上把握企业的整个经营流程和经营状态。(2)在社会化大生产的条件下，企业生产经营各个环节、各个部门之间相互分工协作、紧密联系，在人、财、物等生产要素的投入与产出之间形成一定的数量比例关系，如果各经营环节之间的比例关系不协调、不配比，则企业的生产经营就无以为证，这就为经营流程审计提供了突破口，只要在生产经营的任一环节掌握了可靠的经营数据，就可以依据其客观存在的比例关系推断出中小企业生产经营的全貌。(3)在平均利润规律的作用下，同行业的各个企业之间在经营价格、经营成果和费用水平上会形成一个相对平均的行业水平，这就为经营流程审计提供了可供参照对比的标准及合理判断的依据。 根据市场经济条件下企业生产经营的这三种规律性的状态，中小企业信用审计方法体系的研究应分行业进行，每个行业选取一两个典型样本作为案例，探索出各行业中小企业信用审计的基本方法体系与审计模式，同时也可以建立起分行业的中小企业信用信息数据指标库，为中小企业的信用审计与评价提供良好的支撑平台。 七、中小企业信用担保审计报告的评价内容与指标 企业信用能力的大小取决于三个方面：一是可用于抵押处置的资产；二是企业的盈利能力；三是企业经营资金的周转能力。对于中小企业而言，可用于抵押处置的资产一般是不足的，在信用能力评价时一般只能作为辅助性的评价标准与内容，而企业的盈利能力与经营资金的周转能力则是中小企业信用能力评价的核心内容与指标。只有全面了解企业现在及将来一段时期内的主要资产债务状况、盈利水平和经营资金周转能力，并结合未来一段时期的不确定风险分析，才能对企业在可预期未来的信用能力作出恰当的评价。 (一)投入产出比的分析与指标 投入产出的比较分析是衡量一个企业经营能力、信用能力的综合性指标，也是最常用、最有效的评价方法。企业的投入直接形成了企业的生产经营能力，是企业生产经营活动的物质基础和基本前提，也是维系企业简单再生产的基本要求。而企业的产出则是在一定产业周期内的经营成果与回报，其产出必须要大于其投入，企业的生产经营才能维系，企业才具有基本的信用水平。 1.投入指标的内容与含义 企业投资的结果形成了企业现有的生产经营能力，在财务上具体表现为企业的经营性资产总额，在企业会计核算资料真实可信的情况下，可以通过审计相关会计记录，剔除无效的、结算性的往来项目，并在审计报告中详细明示。如果企业的会计资料不可信，则以审计会计记录为基础，结合现场勘查和调查询问等多种方法分析推断出企业的经营性资产投入总额，及其相对应的生产经营能力。 2.产出指标的内容与含义 企业的产出指标是指企业在一定生产经营能力下，每个年度的经营收入扣除经营成本与经营费用后的经营利润。中小企业信用审计一般是审计近两个年度的经营状况，从而合理、可靠地确信企业在现有生产经营能力下的经营回报。 3.投入产出分析的评价内容及相关指标 由于中小企业信用审计只能取得近两年的经营状况数据和现有的投入所形成的经营能力，很难全面、准确地反映、评价企业在整个投资寿命周期内各年的经营利润及其累计的总回报额，存在着太多的不可预期的变数，而且中小企业信用担保主要是流动资金贷款而不是项目贷款，也没有必要对整个经营周期进行准确评价。因此，投入产出投资回报率指标不是主要的评价指标，只是作为参考值，主要指标为投资利润率、销售利润和毛利率。 投资利润率是企业形成现有生产能力的投入额与经审计确认的近两年经营利润之比，可以反映出企业投入与产出在当前状态下的投资效益。这个指标评价标准的最低值是必须大于同期银行贷款的利率，否则这个企业或这个行业都处于产业衰落期，经营风险大。 毛利率和销售利润率指标分别是毛利额、销售利润与当期销售收入之比，主要是与同行业水平进行比较评价。企业的这两个指标应高于行业的平均水平，行业水平之上的企业信用水平较高，反之较低，如能结合该行业的企业破产率分析则更加全面有效。行业水平的相关数据可以向相关行业管理部门调查了解，担保公司也可以根据自己的客户档案进行全面的分类整理，设立分行业的档案数据库，以便于信用能力的分析比较。 (二)经营资金的周转能力分析 企业经营资金的周转能力即变现能力，是企业生产经营能否持续的关键，也是企业信用能力的重要体现，这一指标分析需要根据企业的生产经营周期，以资金的流转为对象进行全周期的、全环节的资金来源与运用分析，来反映企业经营资金的周转能力。根据不同行业的资金周转特点，可以分为三种类型： 1.工商企业 主要是从事商品生产与流通的工业和商贸企业，这些企业的经营资金在供、产(存)、销的每个环节中依次流转，完成一个循环后周而复始，每一个循环就构成一个经营资金从投入、消耗到回收的经营周期。反映经营资金周转能力的指标有经营资金周转天数和资金周转次数。根据笔者审计的经验，工商企业可以分为两种情况来分析计算：(1)品种比较单一的工商企业，可以从总体上分析计算企业整个的经营资金周转状况：首先在调查了解企业经营中资金在供、产(存)、销和贷款结算每个环节上的资金占用时间，综合分析，合理地估算确定出经营资金周转的天数；其次，在审计确认了某个期末与经营资金周转相关的账户余额，如货币资金、应收账款、存货和应付账款余额后，以此为起点对相关账户在一个经营周期天数内的资金状况进行审计，查清资金周转的来龙去脉，从而准确地把握企业资金周转的效益、资金的合理需要量与用途，由此可以判断出企业经营资金的周转能力和偿债能力。(2)经营品种繁多的工商企业：由于品种类别多，购销企业往来客户也多，形成了多种多样的、各自的经营资金周转循环，其周转的天数也各不相同，只能采取合理分类、重点抽样的方法将企业经营的主要产品进行分类，选取一定的样本量，按经营流程的审计方法进行完整的资金周转周期审计，取得相关的资金周转数据后，再按照样本量占总体的比例对整体的资金周转状况进行分析判断。这种通过经营流程审计得出的企业经营资金周转率和资金周转状况(包括资金的周转效益、合理资金需要量以及变现能力等指标数据)，只是对企业经营资金能力的大致估算，特别是品种繁多的商贸企业，其准确性与样本量的多少和恰当性相关，但对于财务会计核算制度不健全的中小企业而言，也是一种较为准确的、适用的分析中小企业经营资金周转能力的方法。 2.经营周期较长的建设工程企业 像房地产开发和工程建设施工等周期性长的企业，由于其经营资金的周转横跨多个年度，不仅要通过审计了解近两年公司的经营状况和主要资产债务情况，更要对经营建设未完工和拟开发的项目根据相关合同与工期安排进行分析测算，分析企业项目资金的来源与运用情况，判定企业的资金周转能力及相应的信用水平。 3.投资物业和咨询服务等第三产业的中小企业 这种类型的企业主要是提供资金、技术、劳务和物业等服务的企业，在企业一次性投入形成一定的生产经营能力以后，日常资金的周转需求量不大，一般不存在贷款需求，如果需要追加投入，维持或扩大现有的经营能力，则属于项目贷款运用能力分析。 (三)贷款资金运用项目的信用能力及风险分析 中小企业申请的担保贷款应有具体的使用项目，并经过信用担保审计取得必要的数据，从以下几个方面对其信用能力及相应的风险水平进行分析评估。 1.贷款资金的合理性分析：对比企业现有的生产经营能力与市场前景的预测分析，合理地分析判断贷款项目的合理性、必要性与资金需要量。 2.贷款资金的投入—产出效益分析：根据贷款资金投入形成的生产经营能力以及对市场前景、盈利水平的预测，合理地估算其投资利润率、毛利率和销售利润率等指标。 3.贷款资金的还款来源和贷款回收期分析：根据预计的每年新增产出所体现的资金回报，计算出银行贷款本息的可回收期指标，这一指标的评价标准应结合各行业的特点和企业的实际情况进行分析，一般来说，贷款本息的可回收期应低于企业申请的贷款期限。 4.贷款资金的风险分析：由于上述贷款资金项目的效益分析、回收期分析都是建立在企业目前市场状况、盈利水平、企业周转能力、宏观政策环境以及企业经营管理水平得以持续为基础预测的，在未来的发展中存在着一定的不确定性，会计师应根据掌握的信息和经验，逐项进行分析，判断不确定性变动的可能性及对企业信用能力的影响，对其中可能存在的重大风险进行详细的分析，并提出相应的对策。标签：企业信用论文; 中小企业融资论文; 中小企业贷款论文; 信用贷款论文; 审计方法论文; 会计与审计论文; 企业经营论文; 相关性分析论文; 审计目的论文; 审计流程论文; 审计准则论文; 经营指标论文; 资金周转率论文; 注册会计师论文; 企业资产论文; 资产经营论文; 融资论文;