注册会计师业务拓展现状及其影响因素研究——基于《注册会计师业务指导目录》颁布实施的现实证据，本文主要内容关键词为：注册会计师论文,业务论文,证据论文,现状论文,因素论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
十八届三中全会做出全面深化改革的决定，提出使市场在资源配置中起决定性作用这一重大举措。“全面深化改革”无疑为注册会计师拓展业务提供了机遇，发挥市场在资源配置中决定性作用离不开注册会计师业务领域的拓展及其功能的深化。为提升注册会计师在市场资源配置中的职能作用，本文从注册会计师业务领域拓展的必要性入手，通过考察《注册会计师业务指导目录》(以下简称《目录》)颁布实施的现实证据，对我国注册会计师业务拓展的政策路径及实施现状进行分析，阐述了我国注册会计师业务拓展存在的问题及影响因素，提出了拓展我国注册会计师业务的相关措施建议，以便为进一步的学术研究提供线索，为注册会计师业务领域拓展提供参考。 一、注册会计师业务拓展的必要性及现实意义 注册会计师行业作为深化改革及市场资源配置的中介服务机构，其业务领域的拓展不仅可以降低行业风险、提高国际竞争力，也具有十分重要的现实意义。 (一)注册会计师业务拓展的必要性 1.市场竞争业态 目前，中国注册会计师服务市场竞争呈现以下特征：一是业务结构单一，传统的审计业务占据主要地位，非审计业务占比尚不足30%；二是审计市场竞争过度，无论是审计质量还是执业诚信水平都受到了一定的威胁。在这样的市场竞争业态下，拓展新业务一方面可以降低会计师事务所对传统审计业务的依赖性，提高审计独立性；另一方面，也能吸引更多的优秀人才进入注册会计师行业，使事务所自身和客户受益。尤其是在后金融危机影响下，注册会计师面临的执业风险不断提高，被审计单位又企图通过削减审计费用来降低成本，使注册会计师不得不采用更多审计程序，在两面受挤的困境中挣扎；同时，随着我国改革开放程度的增加，国际大型会计师事务所在我国的业务拓展，也使得我本土会计师事务所生存空间受挤。会计师事务所要想做大做强，拓展新业务已经成了注册会计师行业的必然选择，拓展新业务可以为注册会计师行业培育新的增长点，为整个行业提供发展和跨越的新途径(刘晓嫱、于晓乔，2011)。陈青(2010)认为会计师事务所通过发挥自身专业优势拓展新业务，不仅可以使传统审计业务领域过度竞争的现状得以缓解，同时还可以改变我国会计师事务所以传统审计业务为主导的业务结构，是摆脱低端市场竞争，实现市场良性循环，提升我国注册会计师行业国际竞争力的重要途径。 2.知识溢价优势 由于知识溢出效应的存在，注册会计师在经济、管理、工程等多领域拓展业务，累积起来的相关知识和技能，不仅促使注册会计师在“干中学”，增强注册会计师的专业胜任能力(Antle等，1997；李晓慧、刘钧，2011)，也能够使注册会计师通过非审计服务获得的信息，对客户的经营管理取得深入了解，更有可能发现客户重大错报、漏报甚至舞弊的行为，同时也能提高审计效率，降低审计成本(Craswell和Francis，2002；颜延，2010)。 3.社会增值服务 注册会计师在经济生活中不仅肩负着查错防弊的评价、鉴证、监督作用，更应当为社会经济发展提供更多的增值服务。Paul Andon等(1999)在研究中指出，伴随着全球化的到来，“五大”正在致力于为他们的跨国客户提供更加全面的服务，无论是跨地域的还是跨部门的，力求提供“一站式服务”。李晓慧、刘钧(2011)认为注册会计师可以利用其专业性为政府及其职能部门提供政策制定、执法、行政的专业方案，促进公共服务绩效提高。在我国的改革开放和社会主义市场经济的进一步发展中，注册会计师为其提供了综合的会计信息监督和专业指导。因此，无论是实现我国经济结构转型，还是完成经济发展方式转变，会计师事务所的业务拓展都有着重大意义(陈青，2010；颜延，2010)。 (二)注册会计师业务拓展的现实意义 1.成为政府部门的得力助手。注册会计师通过开展对财政投资绩效评价、“三农”投资监督、拆迁资金审计、海关稽查鉴证、村级政府清产核资等一大批适应我国当前政府简政放权、管理创新服务的开发推广，成为政府及其职能部门的专业“智库”之一，如天津滨海新区财政局聘请注册会计师进行财政投资预算审核，平均核减财政开支超过30%，使财政部门成为市领导眼中的“放心管家”。 2.为企业客户提供价值增值。通过企业高新技术认证、碳排放计量和鉴证、社会责任鉴证、跨国并购和融资鉴证咨询、信息化咨询、民营企业成长咨询、企业整体税负设计、转移定价咨询等一大批适应企业发展新需求服务业务的拓展，为企业提供全方位的价值增值，如五粮液集团依靠注册会计师提供碳排放鉴证服务，受到四川省政府的表扬和境外资本市场的认可。 3.惠顾广大的百姓群众。通过小区物业审计、廉租房保障情况摸底、出租车调价咨询、城镇居民低保审核、“村改居”资产核查、乡村财务公开代理、新农村建设资金审核、拆迁补偿审核等一大批人民群众迫切需求业务的积极开展，让广大的百姓群众公平地维护自身利益，如曾引起社会广泛关注的北京建外SOHO物业纠纷案，通过注册会计师审计，化解了双方矛盾，促进了和谐社区建设。 4.为行业发展创造新业务增长点。通过新业务拓展，会计师事务所走出了“内外交困”的局面，实现了由传统经济领域服务向经济、政治、社会、文化、生态领域的全方位拓展，行业收入大幅增长，实现了从2009年的2.5%回升到2010～2012年的20.4%、18.3%、15.8%；行业服务结构大幅优化，非审计业务收入与审计业务收入占行业收入比重由2009年的14︰86优化为2011、2012年的27︰73、29︰71；行业服务布局大幅扩展，实现了对东中西部、东北老工业基地、边疆桥头堡和重点经济圈带的服务全覆盖；行业功能作用大幅提升，在传统的监督鉴证之外，呈现出对政府购买服务、基层政权建设、社会管理创新、促进公平正义、服务社会和谐等新功能，赢得社会各界的广泛关注和认可。 二、注册会计师业务拓展的现状分析 2009年10月，国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》，对会计师事务所执业领域及业务内容方面都提出了大幅度的拓展目标，使我国注册会计师行业迎来了全面快速发展的历史机遇，但由于2009年受国际金融危机蔓延影响，我国注册会计师行业10年持续年均20%左右的高速增长急速下滑至几乎零增长，我国本土具有证券期货资格的会计师事务所平均年业务收入仅仅为5亿元左右，按照国际惯例，仅仅属于中型所，这与不断深化发展的中国经济发展水平不匹配。 从以上问题出发，中国注册会计师协会研究制定了《注册会计师业务指导目录(2010)》，并在跟进注册会计师业务拓展现实基础上不断修订和完善，陆续颁布实施了《注册会计师业务指导目录(2012)》和《注册会计师业务指导目录(2014)》，使得我国注册会计师业务拓展得到了长足发展。 (一)注册会计师业务拓展的政策路径 伴随着三版《目录》的实施，注册会计师行业协会围绕“拓展注册会计师业务，深度服务国家建设”的主线，积极推动我国注册会计师业务拓展，其政策路径选择如下： 1.新业务相关法规政策的研究制定为新业务拓展提供法律和政策支持 首先，中国注册会计师协会及其各地方协会通过积极联系协调各级政府(部门)、行业商会(协会)等，推动包括H股企业审计、基金会审计、中小企业金融服务审计、企业内部控制审计、医院年报审计、大中专院校年报审计、农村财务信息鉴证和公司秘书服务等在内的新业务相关法律法规、规章制度的出台。其次，研究出台行业鼓励扶持政策，如行业“十二五”发展规划、新业务拓展工作方案及实施意见、做强做大政策扶持措施、行业服务金融业发展若干意见等政策文件，提出目标、领域、途径、办法、政策，有力推动了注册会计师服务的转型升级。第三，研究制定新业务指引，规范新业务拓展，如目前已研究制定的指引有：《商业银行审计指引》、《企业内部控制审计指引实施意见》(会协[2011]66号)、《医院财务报表审计指引》、《高新技术企业认定专项审计指引》(会协[2008]83号)、《外商投资企业外方权益确认表审核指导意见》(会协[2012]121号)、《外汇收支情况表审核指导意见》和《节能项目鉴证指引》等。 2.“示范基地”搭建行业服务国家建设平台 注册会计师协会与国家有关政府部门、地方政府(部门)签订“行业服务政府(部门)经济社会管理合作协议”，协调推动与国家重要经济区、金融核心区、工业园区、保税港区和相关自由贸易区等签署“行业支持相关领域发展合作协议”，搭建起会计师事务所联系政府与企业和各类机构组织间的中介桥梁和纽带。截至2013年12月已经创建了11个会计服务示范基地和3个会计服务试点项目，200余家大中小事务所，开发承接区域经济发展要求的近百项特殊领域、高端需求、高技术含量和高附加值的“一特三高”新业务，为服务国家建设新领域开创了一片新天地。 3.创新多种活动引领新业务拓展深化发展 首先，各省、自治区、直辖市注册会计师协会根据本地区经济发展方式转变对注册会计师服务需求，认领新业务领域拓展重点推动项目。其次，通过问题研讨、基层走访、有奖征文、调查问卷发放、QQ群、BBS的网络阵地建设等多维度方式，通过《人民日报》等媒体的全方位宣传，深入到政府部门、企事业单位、社区乡村等，使会计师事务所掀起新业务拓展的热潮，打破只能做审计的固有思维定式，让行业服务国家建设的理念深入人心，成为全行业的共识。第三，通过全行业能手大赛204个典型做法，推出7大类23项重点业务领域。第四，通过对会计师事务所申报已拓展“一特三高”进行奖励，梳理出50项“一特三高”业务，为会计师事务所业务升级转型提供借鉴。 (二)注册会计师业务拓展的现实证据 通过对比2010～2014三版《目录》(数据对比情况如图1、图2和图3所示)，五年间无论从注册会计师业务范围涵盖面，或是鉴证业务增长点以及相关服务业务增长点来看，注册会计师业务拓展的情况都是实实在在的。 第一，五年间(2009～2013)《目录》所列示的业务内容从262项大幅增加至437项，这些业务拓展涵盖了从盈利组织到公共和非营利组织，从企事业单位到个人，从以城市为重心到城乡兼顾，从以金融企业、上市公司、外商企业为业务增长点拓展到以文化企业、科技创新企业、环保节能企业等新兴企业为业务增长点，从审计业务拓展到其他鉴证、管理咨询、会计、税务和信息服务等各个方面。 第二，2010～2014三版《目录》增长最多的鉴证业务是财政预算资金相关业务，这与注册会计师行业深度服务政府职能转变和公共财政改革密切相关。2009～2013年全国公共财政支出分别为5084亿元、6340亿元、103740亿元、117211亿元、139744亿元。为了贯彻落实党中央、国务院关于提高财政资金绩效、严格控制“三公经费”等一般性支出的要求，从中央本级到地方政府每一笔公共财政支出都要求进行跟踪或绩效审计，这为各级各类会计师事务所拓展其他鉴证业务提供了机会。与此相适应，《目录》中涉及的与财政预算资金相关业务，2012版比2010版增多13项，2014版比2012版增多44项。
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