商品流通企业财会制度应充实完善的若干问题，本文主要内容关键词为：财会论文,若干问题论文,流通企业论文,制度论文,商品论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在《企业会计准则》和《企业财务通则》指导下制定的《商品流通企业会计制度》和《商品流通企业财务制度》，已颁布实施两年了。商品流通企业财会制度在规范企业财务管理和会计核算，为企业改革服务等方面发挥了应有的作用。但是，商品流通企业财会制度在实施过程中遇到不少问题，制度本身也需要进一步充实完善。商品流通企业财会制度在实施过程中遇到的问题，首先是有些业务的会计处理问题在制度中没有明确规定，以致企业财会人员在具体工作中无所遵循。多年来企业财会人员在工作中已习惯于依会计制度“按图索骥”。在新旧财会制度转轨时期，国家财政部颁布了对财务会计处理规定比较详细的商品流通企业财会制度。事实上，企业在财务会计事项的处理上还没有多少自主权，还必须遵照统一财会制度办事。在这种情况下，统一财会制度规定得不全面，对某些经济业务的财会处理没有规定，企业财会人员在处理这些问题时便会感到无所遵循，或者处理起来各行其事、随心所欲，造成企业之间会计处理不一致。因此，在统一财会制度还发挥作用的情况下，就应研究如何处理这些问题，将研究的结果充实到财会制度中去。本文仅对以下几个问题如何帐务处理提出探讨，以期进一步完善商品流通企业财会制度。
1.预付费用内容的界定问题。速动比率是评价企业短期偿债能力的一个重要财务评价指标。它等于企业的速动资产与流动负债的比率。《商品流通企业财务制度》规定“速动资产是流动资产减去存货和预付费用后的金额。”至于预付费用的内涵是什么，包括哪些内容，在财务制度中没有解释，在会计制度中也没有规定设置“预付费用”会计科目。由于预付费用所指的内涵、外延没有统一规定，导致企业计算速动比率时，速动资产的计算口径不一致，速动比率指标在企业间难以比较。若从字面和逻辑上看，预付费用的内涵应是指企业预先支付给其他单位的费用；从计算速动比率的目的来看，是反映企业的短期偿债能力，因此在财务制度中应明确规定，预付费用所包含的内容，是由“待转其他业务支出”、“待摊费用”和“待处理流动资产净损失”等三部分组成。这样可以保证各企业计算速动比率时，所计算的速动资产口径一致，计算出的速动比率在企业之间具有可比性，从而有利于财务分析。
2.融资租入固定资产的租赁手续费和利息的处理问题。融资租入固定资产应支付的全部租赁费用中，除会计制度明确规定应计入固定资产原价的设备价款、运输费用、途中保险费和安装调试费外，一般还包括租赁手续费和利息。但对于租赁手续费和利息这部分租赁费用，应如何进行帐务处理，会计制度没有统一规定，从而造成企业帐务处理不一，有的将这部分租赁费用计入固定资产价值，有的将其计入期间费用，进而使企业之间在资产价值的确定和期间损益的确定上不一致，引起了不应有的混乱。我们知道，以融资租赁形式租入固定资产，在性质上类似分期付款购入固定资产。在租赁期内分期支付的融资租赁费用中的租赁手续费，实际上是企业在取得融资租赁固定资产的所有权之前，使用该项固定资产而应付出的费用，它同以经营租赁形式租入固定资产而支付的租金基本相同，所以在会计制度中应明确规定将租赁手续费计入管理费用。分期支付的融资租赁费用中的利息，实质上是租入企业因延期支付出租方设备价款而补偿给出租方的利息支出，所以在会计制度中应明确规定将利息计入财务费用。这样明确规定，可避免有的企业将属于收益性支出的租赁手续费和利息作为资本性支出计入固定资产价值，防止虚增资产、虚增利润。
3.企业将自行购置的职工住宅，奖励给职工，在会计上如何处理的问题。首先应该明确，企业自行购置职工住宅（住宅产权归企业）的支出，属于集体福利设施支出，应以企业从税后利润中提取形成的“盈余公积——公益金”为其资金来源。因此，在会计制度中可这样规定：企业自行购置职工住宅并取得住宅产权时，应以其全部购置支出，借记“固定资产——职工住宅”科目，贷记“银行存款”科目；同时，借记“盈余公积——公益金”科目，贷记“盈余公积——法定盈余公积”科目。这样处理，一方面不改变公益金属于所有者权益的属性，不能因购置职工住宅而减少所有者权益数额；另一方面又反映出公益金的使用情况。同样，企业将用公益金购置的职工住宅，奖励给职工，属于企业的奖励支出，不能因此减少所有者权益，而应和其他各种奖金、津贴一样计入成本、费用，并计算应代扣的个人所得税，所以在会计制度中应补充规定：企业将自行购置的职工住宅，奖励给职工并由受奖职工取得住宅产权时，一方面要按用做奖励的职工住宅的原购置成本，贷记“固定资产——职工住宅”科目，按出售单位自管住宅应缴地方的“统筹基金”，贷记“其他应交款——应交房改统筹基金”，按住宅原购置成本和企业支付的出售公房统筹基金的总和，借记“经营费用”或“管理费用”科目；同时，还应根据个人所得税法及其实施细则的规定，计算出受奖职工应交的个人所得税，借记“其他应收款——×受奖职工”科目，贷记：“其他应付款——代扣个人所得税”科目。收到受奖职工应交的个人所得税时，借记“银行存款（或现金）”科目。贷记“其他应收款——×受奖职工”科目；将代扣的个人所得税解缴税务机关时，借记“其他应付款——代扣个人所得税”科目。
4.土地使用支出与收益的核算问题。商品流通企业财会制度规定，为取得土地使用权所支付的一切支出，可记入“无形资产”科目核算。但是，在新的财会制度未颁布之前，国有企业已无偿和有偿取得的土地使用权如何核算，制度没有规定；新财会制度颁布后，企业为购建固定资产而征用土地所支付的补偿费、安置费等如何核算，制度也未加以说明。
根据会计核算的历史成本原则，新财会制度颁布前，国有企业已无偿和有偿取得的土地使用权这一部分无形资产应分别情况记帐。对于历史上无偿取得的土地使用权，如六、七十年代，国有企业根据国家经济建设需要，经批准无偿征用的土地，由于没有历史成本，不便将其估价补记“无形资产”或“固定资产”科目。新财会制度颁布后，国有企业有偿转让其历史上无偿取得的土地的使用权或利用历史上无偿取得的土地作为出资与房地产开发公司联合开发商品楼等取得的净收入或投资回报，在会计上如何处理？一种观点认为，这些收入应作为当期的“营业外收入”处理，即对企业取得的土地使用权转让净收入或投资的回报，均借记有关资产科目，贷记“营业外收入”科目。在实际工作中，许多企业也是这样做的。笔者认为，国有企业历史上无偿取得的土地使用权，实质上是国家对企业的一种资产赠与，应在其有可确认价值之时，如企业一次性转让土地使用权取得净收入时，或企业以土地使用权出资经评估确认其出资额时，作为增加企业“资本公积”处理。一次性转让过去无偿取得的土地使用权时，按其转让取得的净收入，借记有关资产帐户，贷记“资本公积”科目。企业以过去无偿取得的土地使用权作为出资对外投资或联合开发商品楼时，应按评估确认的出资额，借记“长期投资”科目，贷记“资本公积”科目。对于投资后取得的投资回报，应借记有关资产科目，贷记“投资收益”科目。
对于历史上有偿取得的土地使用权，如八、九十年代企业以支付补偿费和安置费等形式经批准征用土地取得的土地使用权，应按当时实际支付的价款，补记“无形资产”和“资本公积”科目。此后，企业将有偿取得的土地使用权一次性对外转让时所得的收入，应借记“银行存款”和有关资产科目，贷记“其他业务收入”科目；以其摊余价值或转让前的土地整理费用，借记“其他业务支出”科目，贷记“无形资产”和“银行存款”等科目。企业将有偿取得的土地使用权对外出资时，应按其摊余价值，借记“长期投资”科目，贷记“无形资产”科目；投资所得的回报，则借记“银行存款”和有关资产科目，贷记“投资收益”科目。
商品流通企业财会制度规定：企业自行建造的固定资产，按建造过程中实际发生的全部支出记帐。全部支出是否包括为购建固定资产而征用土地支付的补偿费、安置费等，新财会制度未加以说明。我们知道不计提折旧的固定资产包括土地，这就说明作为固定资产不可分割的一部分的土地价值，也就是为购建固定资产而连带支付的征地费用，应作为固定资产原始投资额的一部分，在“固定资产——土地”科目单独核算。由此应该明确，前面所说无偿或有偿取得的土地使用权，是指与房屋、建筑物等有形固定资产在物质形态上相分离的那部分土地的使用权，否则不存在以土地使用权单独对外转让或出资的问题。
5.递延资产的摊销期限问题。商品流通企业财会制度对递延资产的具体摊销方法，没有明确规定。对递延资产的摊销期限，也只就个别项目规定了下限，而没有规定上限，即没有规定最长的摊销期限。规定摊销期限的下限，有利于防止企业将递延资产在短期内全部摊为费用，减少当前利润，影响财政收入。但只规定下限，而不规定上限，递延资产就可能成为企业的利润“调节器”。目前已有一些企业将延长递延资产摊销期作为调节利润的手段，通过延长摊销期，少计当期费用，虚增当期利润，很有可能形成新的潜亏。因此，在新的财会制度中，不但应规定不同种类递延资产摊销期的下限，而且要规定摊销期的上限。
在现行的行业财会制度仍起直接指导作用的情况下，对财会制度应加以规定而尚未规定的类似问题，应及时在财会制度中加以修订补充，以适应企业财会工作的实际需要。这一方面说明，1993年下半年起实施的包括商品流通企业财会制度在内的新的行业财会制度出台比较仓促；另一方面也说明，由于改革开放的不断深入，新的经济业务层出不穷，要想使财会制度的制订对所有经济业务都包罗无遗是不可能的，只能在实践中不断加以补充完善。目前仍在实行的行业财会制度是如此，正在拟议、讨论之中，不久将正式出台，对行业财会制度取而代之的具体会计准则也是如此。
收稿日期：1995年5月18日