关于改革我国房地产税制的构想，本文主要内容关键词为：税制论文,我国论文,房地产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一个体系完善、运转状态良好的房地产市场，需要一个能同市场经济相匹配，能将政府的宏观经济政策目标和调控取向贯穿其中的健全的房地产税收制度。它的有效运行，有利于增加税收收入，为城市建设筹集资金；有利于调整土地资源的配置，利用税收工具调控房地产市场；有利于调节国民经济运行，优化收入分配及再分配格局。因此，对我国现行房地产税制的基本问题进行判断，就现有税制设计进行完善具有重要的现实意义。
一、对我国现行房地产税制存在问题的基本判断
为了进一步推进我国房地产税制改革，充分发挥房地产税制的积极效应，首先需要全面分析房地产税制在税收立法、税收政策、税收征管等方面存在的问题，使房地产税制改革的路线更加清晰。从总体上考察，笔者认为，我国现行房地产税制主要存在以下问题：
（一）房地产主体税种设置重叠
按照课税对象，我国现行房地产税种可以分为以下几类：商品税性质的有营业税；所得税性质的有企业所得税、个人所得税和土地增值税；财产税或行为税性质的有房产税、契税、印花税；资源税性质的有城镇土地使用税和耕地占用税。房地产税种设置中存在的问题主要表现在交叉设置与重复征税，如使用土地需要征收城镇土地使用税和耕地占用税；房屋租金收入既征房产税又征营业税；房地产转让既按获得的收益征收企业所得税、营业税，又按土地增值的数额计征土地增值税；对于产权转移书据或契约，承受方既要缴纳印花税，同时还要缴纳契税。对一个征税客体的重复课税会给房地产经济运行带来额外的负担，也难以体现税收中性原则。
（二）税基设计不合理
1.房地产征税范围偏窄。按照城镇土地使用税、房产税和土地增值税的规定，征税范围为城市、县城、建制镇和工矿区，没有涉及农村地区。但从现实情况看，在农村地区同样存在大量非农业房产，同时还大量存在耕地转为非农业用地的现象。按照现行税法的规定，农村耕地在征收耕地占用税之后就再没有税收调节，既不利于保护耕地，给农村乡镇企业与非农业建设滥用土地埋下诱因，也缩小了征税范围。同时，由于城乡结合部、新兴城区的城乡界限区分不清楚，给基层税务部门的征管界定工作带来了不确定性。另外，耕地占用税只对占用种植农作物土地的纳税人征税，没有向涉及其他农地的纳税人征税。
2.税收优惠范围过大。现行税法中，房产税、契税、城镇土地使用税和耕地占用税都规定了大量对财政拨款部门、有关社会公共部门的减免税规定，其中虽有合理的因素，却不符合量能负担的原则。
3.关于房产余值的规定存在矛盾。现行的房产税以房产余值和租金为计税依据，既不能准确地反映财产的市场价值，也不能反映土地的级差收益和房地产的时间增值。尽管《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税［2010］121号）明确：“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。”但此规定仍然不能实现税收收入随经济发展、房地产增值而相应增加的目标，无法发挥税收调节经济的作用。
（三）计税依据不尽合理
在计算房产税和城镇土地使用税的应纳税数额时，其计税依据均不能真实体现财产的市场价值，税收收入不能随经济总量增加、通货膨胀等因素而相应增加，难以发挥税收调节经济的作用，也不符合量能负担的课税原则。
1.关于房产税计税依据的确定。按照相关制度规定，房产税的计税依据分为从价计征和从租计征两种方式，前者按房产计税价值征税，后者按房产租金收入征税。从价计征由于把房地产的购置成本作为计征依据，房地产真正的市场价值无法体现。从租计征的房产税的计税租金收入包括货币和实物收入，一般根据租赁市场的行情予以确认。对从价和从租两种计征方式相比较，只有在房产年租金收入相当于房产原值的7％时，税负水平才会相当。在实际租赁市场，由于居民收入水平的提高，以及通货膨胀因素，租金收入实际上大大超过这一水平，导致从租计征的税负大大高于从价计征。此外，出租房屋还要缴纳营业税、土地使用税和所得税等，实际税负更重，从而诱导房地产租赁者大量从事虚假交易。
2.关于城镇土地使用税计税依据的确定。城镇土地使用税目前采取从量征收的办法，在课税对象价值上升的过程中，城镇土地使用税税额不能相应上升，导致税源缺乏应有的弹性，土地的级差收入难以调节，税收对控制土地闲置和土地投机的作用难以发挥。
3.关于土地增值税计税依据的确定。现行土地增值税制度将投资者的合理投资回报以及由于通货膨胀产生的收益都纳入增值额的范畴，同时法定的边际税率又高，从而推高了土地增值税税负。
（四）税率体系存在结构性矛盾
1.在房地产转让和收益所得环节设置的税负过高，而在房地产占有使用环节设置的税率较低，需要调整。
2.在城镇土地使用税的规定中确定按照地理位置的不同设置差别税率，而对于所占用耕地的质量等级，以及房地产的不同用途，却没有给予应有的考虑，不能促使稀缺程度极高的土地资源得到有效利用。
3.房地产收益所得环节的所得税、土地增值税对纳税人转让旧房及建筑物的，采用“一刀切”的做法，适用相同的税率，而没有区分房地产投资与投机的不同情况，不利于促进房地产市场的健康发展。
二、改革我国房地产税制的政策建议
（一）完善房地产税收立法体系
要加快完善房地产税法体系。对于相对成熟的暂行条例（如《房产税暂行条例》），要及时纳入国家立法规划，以提高税法的法律层级。同时，要加快改革税收立法体制，建议探索授权委托立法机制，对区域性、时效性的房地产调控政策，在不影响中央政府统一立法的基础上，可授权省一级立法机构或经立法机构授权的政府机构，在法定程序内制定地方性政策法规，中央保留解释权和撤销权。采取这种分权性的立法权制度，有利于提高税收对区域房地产经济的调控能力。
从土地产权形式看，我国是独具特色的，既有国家所有制又有集体所有制，主要矛盾集中于对集体所有制土地的处理。由于产权不清晰，没有明确的集体土地的法人代表，导致许多不规范占用土地、随便改变土地用途的现象发生。因此，要按照法治原则，根据房地产市场发展的新情况、新问题，相应采取新的对策。改革方向是建立健全房地产法律体系，尤其重要的是，对税法中的征收细则、惩罚和救济等措施都力求全面、细致、具有可操作性，以保证政府的各项措施有法可依。对于国有和集体两种土地所有形式，要在体制上实行并轨管理，以优化土地资源配置。在法律中必须明确各级土地的法人代表、管理人、监督人，建立严格的地籍管理制度。同时，彻底改革土地出让金制度，把土地批租同建设规划结合起来，引导城市经济的可持续发展。
（二）全面调整房地产税收政策
应有针对性地建立适合不同阶段的房地产税收政策安排，按照房地产行业土地批租、房地产开发、房地产经营、房地产保有四个不同阶段采取不同的税收政策。
1.加强整体统筹，不断提高宏观决策水平。由于历史和自然条件的原因，我国不同地区之间经济发展水平差异很大，房地产分为一、二、三线市场，不同水平的房地产市场发育程度很不均衡，需要在统筹规划的基础上，授予地方政府在房地产税收征收细则、征管办法等方面相应的权限，制定出适合当地情况的房地产税收实施办法。
2.充分发挥土地增值税在土地批租阶段的政策作用。（1）抓紧建立规范严密的地籍管理制度，完善土地招、拍、挂制度，利用土地出让金和土地使用费对土地市场进行调节，国土资源部门在规范土地批租、实施公开招标、建立土地使用数据库的基础上，实施严格的地籍管理。（2）推进房地产市场税费改革，对现有房地产业收费项目中具有税收性质的收费（主要有土地有偿使用费、土地管理费和房产管理费等）进行彻底合并。要分步提高城镇土地使用税税额标准，充分利用国土资源部门的有利条件，委托其代征代缴，以此加强职能部门的配合，并逐步形成规范的城镇土地使用税，使其成为地方财政的主要来源之一，并成为加强土地监控管理的主要抓手。①
3.完善与房地产开发经营阶段相关的房地产营业税和所得税政策，同时以加强契税征管为重点，加强房地产流转环节的税收管理。选择适当时机开征遗产税和赠与税，建立健全完整的财产税体系，延伸财产税调控链条。
4.把重点放在整合房地产保有环节的税收。可全面合并房产税、城镇土地使用税、耕地占用税和城市维护建设税，统一设立房产税。总体方向是：对拥有房产所有权和使用权的个人和法人征收；统一计税依据为从价计征，房地产价值应由专门机构负责评估，房地产价值应为市场价值。
5.调整房地产税收优惠政策，规范房地产税收优惠范围，房产税税率由中央政府统一确定一定幅度内的税率结构，具体税率水平由各地地方政府在幅度内确定，并根据属地原则征管。
（三）建立分环节的房地产税制体系
1.对土地开发环节的税收政策进行改革。（1）分步进行税费改革，降低税费成本。将现行一次性土地出让金制度改为年租制，规范政府收费行为，大力减少开发环节的收费项目。（2）取消耕地占用税，同时，进一步降低土地增值税税率，将累进幅度调整到三级左右的档次，加强土地增值税征管。（3）考虑到商业地产开发对城市发展、促进就业、带动产业结构升级等方面的积极作用，可对商业性地产给予优于住宅开发的差别化税收政策。
2.对房地产流转环节的税收政策进行重建。（1）改革契税制度，实行差别化政策。建议把高档住宅的契税税率定在3％以上，个别豪宅可定在5％的水平；对普通居民住宅，契税税率定在1.5％为宜。对居民的消费性购买给予契税减免税优惠，对属于居民基本生活需求的住宅，可以确定一个免征税面积。对于持有时间不足5年的房产投机性交易实行从高税率课征，对持有期超过5年的房地产交易给予优惠税率等。（2）改革土地增值税。要区分土地增值的不同情况，有针对性地采取对策。对由于房产升值引起的土地升值，无论是转让土地，还是转让房产都应征收土地增值税；对由于投机炒作的增值，要予以坚决打击，以有效抑制房地产的炒买炒卖行为。应将对销售房地产和转让土地使用权征收的营业税并入土地增值税征收，并对土地增值税的税率水平、累进幅度、征管办法等重新设计；取消目前房地产交易环节的个人所得税，一并归入土地增值税征收；对非建设性的房地产转让所得征收土地增值税。（3）调整租赁市场税收政策，降低房屋租赁业税负。对商业性租赁房地产按其评估价格从低征收房产税，以提高住房使用效率，降低房屋空置率。
3.建立健全房地产保有环节的税收制度。在总结上海和重庆两地房产税改革试点经验的基础上，根据不同地区经济发展梯次分步开征房地产税。基本构想是：（1）界定征税对象。应以土地和固定于土地上的建筑物及其附属物为征收对象，将城镇居民自有住房和农村经营性房产全部纳入房地产税的征税范围，同时将房产产权归属关系明确的国家机关、事业单位、企业的房产也纳入征收范围。对居民的个人自住用房实行税收优惠。（2）明确计税依据。房地产计税依据应为房地产评估值，由政府评估机构承担房地产价值评估，如果纳税人对评估值有异议，可进行申诉。（3）确定税率形式。税率应采用全国统一的税率结构，从考虑纳税人的承受能力出发，总体上从低设计房地产税税率，基本水平设定在0.5％～1％为宜。具体决定权由地方政府根据当地具体情况自行掌握，并允许地方在税法规定的幅度内确定调整系数，也可以规定地方房地产税的最低税负水平。（4）完善税收优惠政策。对于特定用途的房地产，如外国大使馆和外国机构的房地产，宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房地产，行政组织、人民团体、部队、由国家财政拨付事业经费的单位自用的房地产等，可给予减免税照顾。
注释：
① 石坚《如何加快推进房地产税改革》，《中国财经报》2011年4月12日。
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