政府补助特殊业务的会计与税务处理，本文主要内容关键词为：税务论文,会计论文,业务论文,政府论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
政府补助是指企业从政府无偿取得货币资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益。取得与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费用的期间计入当期损益；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益。 一、会计处理 (一)与收益相关的政府补助和与资产相关的政府补助的区分 《企业会计准则第16号——政府补助》第三条规定，政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。 对于一些综合性的政府补助，《企业会计准则讲解(2010)》中指出：“企业对于综合性项目的政府补助，需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分，分别进行会计处理；难以区分的，将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同，计入当期损益或者在项目期内分期确认为当期收益。” 通常只有在相关政府补助文件中指明了收到的补助资金所对应的项目，且是用于购建或以其他方式形成长期资产的，才将收到的政府补助判定为与资产相关的政府补助。 案例1.A公司为上市公司，2013年12月与其所在地工业园管委会签订协议，实施异地搬迁扩建。A公司将在该工业园建设新厂房。协议约定： (1)A公司将以150元/平方米的单价取得20万平方米土地使用权，土地出让金总额为3000万元。 (2)A公司缴纳全部土地出让金后5个工作日内，管委会以“进园企业科技创新扶持资金”的形式向A公司支付3000万元扶持资金。 A公司认为，在缴纳土地出让金之后，工业园管委会就有财政收入，故约定科技创新扶持资金应该在其收到土地出让金之后拨付，考虑到该资金并不是针对土地款进行的补偿，应该将其作为与收益相关的政府补助。 问题：A公司将3000万元科技创新扶持资金作为与收益相关的政府补助是否恰当? 案例分析： 根据《企业会计准则第16号——政府补助》规定，与资产相关的政府补助是指用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。本案例中，按照协议约定，A公司收到的3000万元资金是以“进园企业科技创新扶持资金”的形式取得的，并不是针对土地款所进行的补偿，也不是针对随后的厂房建设。之所以要以土地出让金的缴纳为前提，是出于对政府财政资金的考虑。此外，A公司在申请补助时，也是以扶持科技创新的名义提出的。 因此，本案例中没有充分证据表明A公司收到的3000万元科技创新扶持资金是与资产相关的政府补助，应将其作为与收益相关的政府补助处理。 (二)政府补助与政府采购的区分 政府补助是指企业从政府无偿取得货币资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本，而政府采购是指政府作为购买资产或劳务的一方向另一方支付交易对价。 有时，政府虽不直接向企业采购商品或劳务，但根据国家政策规定，应按照一定标准定额或定量持续给予企业补助，如果该补助与企业日常经营活动密切相关，也应判定为收入。 《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益(2008)》(中国证券监督管理委员会公告[2008]43号)规定：“非经常性损益是指与公司正常经营业务无直接关系，以及虽与正常经营业务相关，但由于其性质特殊和偶发性，影响报表使用人对公司经营业绩和盈利能力做出正常判断的各项交易和事项产生的损益。”根据该解释，对于与公司正常经营业务密切相关，符合国家政策规定、按照一定标准定额或定量持续享受的政府补助(按权责发生制核算)，不作为政府补助处理，而应确认主营业务收入或其他业务收入。 案例2.C公司为上市公司，从2007年开始受政府委托进口医药类特种原料M，再将原料M销售给国内生产企业进行加工，加工出产品N销售给最终顾客。产品N的销售价格由政府确定，由于国际市场上原料M价格的上涨，而国内产品N的价格保持稳定不变，形成进销倒挂的局面。2013年之前，C公司以原料M的进口价格为基础定价销售给生产企业，国家财政对下游生产企业进行补贴；2013年之后，国家规范补贴款管理，限定了C公司对生产企业的销售价格，C公司的进销差价损失由国家财政给予补助。差价补助金额按照改革前一年加权平均销售价格减去加权平均采购成本的价差乘以销售给生产企业的数量计算。 问题：C公司收到的财政补助是否应作为政府补助进行处理? 案例分析： 本案例中，2013年之前，国家直接将财政补助支付给下游生产企业，2013年之后改为补贴给C公司，转变前后，交易的性质没有发生变化，但是在C公司报表中2013年之前体现为收入，之后却体现为政府补助。 从公司风险看，公司经营该项业务的进销差价损失由国家财政给予补助，购销原料M不会给C公司带来亏损，但是C公司报表中的主营业务却表现为亏损。 从交易的实质看，购销原料M业务是代替政府履行职能，因此，不能机械地将财政补助理解为无偿取得，而应视同交易对价的一部分。如果将同一项交易从两处取得的对价，一部分确认为主营业务收入，另一部分确认为营业外收入，这样的处理方式在一定程度上并没有公允地反映交易实质。 从公司的经营模式看，从国外进口原料M，按照固定价格销售给指定企业，然后从政府获取差价补助，可看成是C公司的日常经营方式，更符合收入的定义。 综上所述，C公司收到的财政补助不应作为政府补助进行处理，应作为主营业务收入处理。 二、税务处理 (一)企业所得税的相关规定 《财政部 国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)规定，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；(三)企业能够对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。凡作为不征税收入处理的财政性资金，在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。 (二)纳税调整 1.应纳税收入的纳税调整。与资产相关的政府补助，按照实收金额计量，分期计入营业外收入。与收益相关的政府补助，按照应收金额或实收金额计量，一次性或分期计入营业外收入。 以上两类补助在计算企业所得税时，均应于实际收到政府补助的当年确认收入，企业只需针对收入确认时间的差异作纳税调整即可。 2.不征税收入的纳税调整。与收益相关的政府补助，无论是按照应收金额计量，还是按实收金额计量，其一次性或分期确认的营业外收入作纳税调减处理，与之相对应的费用作纳税调增处理。 与资产相关的政府补助，按实收金额计量，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入营业外收入。企业应将计入营业外收入的金额作纳税调减处理，并对当期相关资产折旧、摊销作纳税调增处理。资产折旧或摊销调增金额以不征税收入额为限。 无论是与收益相关的政府补助，还是与资产相关的政府补助，凡政府补助(递延收益)已作不征税收入处理，如果从取得政府补助的次月起连续60个月未发生相关支出，也未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门，应于第61个月的当年将递延收益一次性调增所得，为避免重复征税，当年及以后期间将递延收益结转营业外收入的金额应作纳税调减处理。以后期间发生的相关费用或相关资产折旧、摊销额，允许在税前扣除，不作纳税调整。 案例3.20×1年1月5日，政府拨付D企业450万元财政拨款(同日到账)，要求用于购买大型科研设备1台。20×1年1月31日，D企业购入大型设备(假设不需安装)，实际成本为480万元，其中30万元以自有资金支付，使用寿命10年，采用直线法计提折旧(假设无残值)。20×9年2月1日，D企业出售了这台设备，取得价款120万元。假定不考虑设备转让过程中的其他税费等因素，现区分应纳税收入和不征税收入两种情形，分别作纳税调整如下： (1)20×1年1月5日实际收到财政拨款，确认政府补助： 借：银行存款 4500000 贷：递延收益 4500000 应纳税收入的处理：企业应于实际收到财政拨款时一次性调增应纳税所得额450万元。 不征税收入的处理：递延收益不确认所得，不作纳税调整。 (2)20×1年1月31日购入设备： 借：固定资产 4800000 贷：银行存款 4800000 (3)自20×1年2月起每个资产负债表日，计提折旧，同时分摊递延收益： ①计提折旧 借：研发支出 40000(4800000/120个月) 贷：累计折旧 40000(4800000/120个月) 应税收入的处理：研发支出允许在税前扣除，不作纳税调整。 不征税收入的处理：研发支出不得在税前扣除，各月研发支出中3.75万元需调增应纳税所得额。 ②分摊递延收益 借：递延收益 37500(4500000/120个月) 贷：营业外收入 37500(4500000/120个月) 应税收入的处理：由于政府补助已于收到时一次性调增应纳税所得额，为避免重复征税，后期财务上确认的营业外收入3.75万元应作纳税调减处理。 不征税收入的处理：因符合财税[2011]70号文件中不征税收入确认的三个条件，财务上分期确认的营业外收入3.75万元，作纳税调减处理。 (4)20×9年2月1日出售设备，同时转销递延收益余额： ①出售设备 借：固定资产清理 960000 累计折旧 3840000 贷：固定资产 4800000 借：银行存款 1200000 贷：固定资产清理 960000 营业外收入 240000 应税收入的处理：固定资产净值96万元允许在税前扣除，不作纳税调整。 不征税收入的处理：固定资产净值中96万元中90万元不得在税前扣除，调增应纳税所得额90万元。 ②转销递延收益余额 借：递延收益 900000 贷：营业外收入 900000 应税收入的处理：由于政府补助已于收到时一次性调增应纳税所得额，为避免重复征税，本期营业外收入90万元作纳税调减处理。 不征税收入的处理：因符合财税[2011]70号文件中不征税收入确认的三个条件，本期营业外收入90万元作纳税调减处理。标签：政府补助论文; 营业外收入论文; 递延收益论文; 应纳税所得额论文; 不征税收入论文; 税务会计论文; 收入确认论文; 会计论文; 会计确认论文; 企业税务论文; 企业资产论文; 资金业务论文; 纳税论文; 财会论文;