个人所得税：问题与改革思路，本文主要内容关键词为：个人所得税论文,思路论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国现行的个人所得税制度基本上是经过全国人大八届四次常委会修订后形成的，1999年12月1日又恢复征收利息所得税，将原有个人所得税中的利息所得分离出去，形成了个人所得税和利息税并行的格局。从近几年的运行效果来看，现行个人所得税的聚财和调节功能得到了一定程度的发挥，基本上形成了一套较为完整的制度，但同时也逐渐暴露出一些与当前社会经济生活不相适应的方面。
一、我国现行个人所得税制的弊病分析
1.课税模式采用分类所得税制。在分类课税模式下，属于同一纳税人的各种不同类型的所得，如工资薪金、劳务报酬、稿酬所得等都要以各自独立的方式分别纳税。虽然这种课税模式具有源泉扣缴、课征简便、能够在不同的领域实现特定的政策目标等优点，但在实际运行过程中却暴露出更多的缺陷。
首先，现行税制中起征点的设计不仅未能起到照顾低收入者的作用，反而成为避税的重要途径。在个人所得税制中，设置起征点的重要目的是使低收入者免于交税，而分项计征使得所得来源分散的高收入者税收负担相对较轻，而对于所得来源集中的低收入者可能税负更重，而且高收入者也可能利用对各种所得规定的起征点，将来源不确定的收入分散化，从而达到避税的目的。
其次，对于不同类型的所得来说，同一笔所得通过改变取得收入的次数，不但使扣除发生改变，而且可以调整其适用的税率，扣除额和适用税率的变化均会使纳税人的税收负担发生改变，由此产生更多、更大的税收漏洞。
第三，纳税期限不同。各种不同类型的所得，有的以月度、有的以年度、还有的以收付次数为计征区间。纳税期限的不同规定，为纳税人在不同项目之间转移收入，逃避纳税义务提供了可乘之机。这样，以调节社会成员收入差距为目的的个人所得税，非但不能达到预期目标，反而会进一步加剧收入分配的不公平。
第四，现行的分类课税模式对各种不同类型的收入分别采取不同形式的税率独立计算征收，既不能全面、完整地体现纳税人的负担能力，充分体现税收的公平原则，而且对收入分配的调节力度也非常有限，同时分类课税模式也不能有效发挥个人所得税的累进税率结构对于经济的自动稳定作用。
虽然分类所得课税模式可以采用自行申报纳税和代扣代缴两种纳税办法，有利于从源泉上控管税源，但税制本身的缺陷容易使纳税人通过种种手段降低税负，逃避税收，这也在一定程度上破坏了法定税率结构的累进性，使税收的实际入库额远远小于应征额。所以，就个人所得税的征收管理成本与收益的对比来看，分类所得税制模式的征收效率还比较低。
2.费用扣除标准不合理。目前，我国个人所得税的费用扣除实行的是综合扣除方式，采用定率扣除与定额扣除相结合的方法。但在一些具体问题的处理上，既不符合个人所得税的国际惯例，也与我国的实际情况相脱离。
第一，费用扣除标准的规定对纳税人的各种负担考虑不充分，对净所得征税的特征表现不明显。纳税人的家庭情况千差万别，婚否、教育子女及赡养老人的多寡都是影响家庭开支的重要因素。在发达国家的个人所得税中，一般都针对纳税人不同的社会负担情况规定相应的扣除标准。而且随着教育、住房和社会保障等领域改革的不断深入，个人负担的相关费用也将呈现出明显的差异。显然，现行税制并没有充分考虑每个人所面临的各种负担，自然就不能将不反映纳税不负担能力的部分进行合理的扣除，因而也不能真正按照纳税人的负担能力，贯彻税收的公平原则。
第二，费用扣除的确定忽略了经济形势的变化对个人纳税能力的影响。在通货膨胀时期，个人维持基本生计所需的收入也会相应增加，而现行税制中尚未实行费用扣除的指数化，费用扣除标准的长期不变根本无法适应经济状况的不断变化。就我国实际情况来看，1994至1998年商品零售价格环比指数分别为121.7、114.8、106.1、100.8和97.4（上年＝100）（注：参见《中国统计年鉴1999》第293页，中国统计出版社1999年版。），如果说把1993年的生计费用扣除额定为800元是合理的，那么，经过几年的经济发展，原有的扣除标准已明显不合时宜，1998年的费用扣除额应提高到1164元左右才是合理的，而不论其间价格绝对水平是上升还是下降。
3.税收减免项目过多、过滥。个人所得税法与其实施条例，以及财政部、国家税务总局颁布的关于个人所得税的规定中，都对个人所得税项目给予了各种减免税优惠。可以说，我国是世界上个人所得税减免项目最多的国家之一，而且各种形式的减免税政策既不规范又不完善。各国个人所得税的征管经验表明，优惠项目越少，纳税人越是难于偷漏税，从而简化征管工作，使税务部门能够更有效的分配征管力量，提高总体征管能力。因此，大量税收优惠项目的存在不仅给税收征管带来了很大难度，而且对于个人所得税收人的进一步提高产生极为不利的影响。
4.税收征管不力。目前，我国的个人所得税除制度本身的不完善、不严密之外，在征收管理上也存在一些问题，主要表现在以下几个方面：公民纳税意识淡薄，不能自行在税法规定的期限内，向税务机关申报应税所得项目和数额，并如实填写个人所得税申报表；扣缴义务人出于多方面的考虑，有时也会出现纳税申报不真实，甚至瞒报、不报等问题；税务代理机构税务师事务所还处于组建、发展阶段，税务代理水平严重滞后于客观形势的需要；计算机在税务部门的应用还仅限于会计、统计领域，税收征管尚未形成计算机网络为依托的现代化征管手段，社会协税护税功能不强；税务部门的稽查力量较弱，尤其不能有计划、有重点地对高收入阶层进行专项稽查。征管方面存在的这些问题既不利于现行个人所得税制的有效运行，也制约着个人所得税制度的进一步完善。
二、我国个人所得税制的功能缺陷
我国个人所得税存在的各种弊病和问题，最终在税收功能上表现为两大重要缺陷：
第一，现行个人所得税的财政功能不强。自1994年税制改革以来，个人所得税的绝对额和相对额均保持较快的增长速度，而且其逐年递增率远远高于税收收入和国内生产总值，个人所得税制组织收入的作用逐步得到强化。同时，我们还应该看到，无论是个人所得税的绝对额，还是其占税收收入和GDP的比重，都还很低（如下表所示）。仅以1997年为例，个人所得税收入额为259.93亿元，其占税收收入和GDP的比重分别为3.25%和0.35%。而人均收入水平较低的发展中国家个人所得税占税收收入的比重通常在10%以上，如亚洲国家的这一比率平均水平为12.7%，非洲国家为11.4%（注：阎坤：《财政改革新论》第255页，中国经济出版社1999年版。）。因此，我国的个人所得税收入占税收收入的比重，大大低于发展中国家的正常水平。而且有学者指出，以我国1997年的人均GNP水平为基础，按照国际上正常的统计规律推算，我国个人所得税收入应占税收总额的10.07%（注：参见王韬 朱文娟：《我国个人所得税负担能力的宏观分析》，《涉外税务》1999年第10期。），而我国目前还不足其1/2。由此可见，个人所得税组织财政收入的功能还非常弱，征收的潜力依然很大。这也是人们普遍认为，个人所得税是我国最有发展前景税种的重要缘由。
单位：亿元，%
资料来源：根据《中国统计年鉴》(1998)、《中国税务年鉴》(1995-1998)中的有关数据计算得出
第二，现行的个人所得税在调节收入分配上还存在严重缺陷。从功能上来看，个人所得税由于采用累进税率，在收入分配方面具有独特的作用。当前，我国居民贫富悬殊，收入分配不公问题依然很严重。有关资料显示，1995年我国的基尼系数为0.445（注：参见赵人伟：《中国居民收入差距的扩大及其原因》，《中国：走向21世纪的公共政策选择》（下），第166页，社会科学文献出版社1999年版。）。按照西方国家通行的标准，基尼系数小于0.2为收入分配高度平等，基尼系数在0.2到0.3之间为收入分配相对平等，基尼系数大于0.3小于0.4为收入分配状况较为合理的区间，基尼系数大于0.4表明收入分配差距偏大。不难看出，在我国收入分配问题比较突出的条件下，需要不断加大个人所得税对居民收入分配的调节力度。而目前个人所得税的收入规模和完善程度都与其本身调节功能的有效发挥存在很大的差距。不仅如此，现行的个人所得税在经济稳定方面所起的作用也非常有限，与所得税在稳定经济中的应有作用还有相当的距离。
所以，不论是基于组织财政收入、振兴国家财政的需要，还是出于调整国民收入分配格局、缩小个人收入分配差距以及保持经济稳定方面的考虑，都要求对现行的个人所得税制进行改革和完善。
三、进一步完善我国个人所得税制的思路与建议
改革和完善个人所得税制，需要结合我国当前实际，科学借鉴国外个人所得税制中的一些成功的经验和做法，有计划、有步骤、分阶段实施，逐步建立一套设计科学、运作规范的个人所得税制，以有效发挥个人所得税在组织收入、公平分配和调控经济中的重要作用。
1.适时采用综合课税模式。从个人所得税征收模式的演变来看，英、美、日等国大体上经历了一个由分类课征到综合课征的发展过程，将某一年度内的各项所得汇总后，统一按规定的累进税率计算征收所得税。改革开放以来，随着我国经济体制改革的不断深入，国民经济高速增长的同时，收入分配也呈现出新的特点。在国民收入分配过程中，不仅形成收入向居民个人倾斜的分配格局，而且个人收入来源的渠道和形式也呈现出多样化的特征。在按劳分配、按资分配、按劳动力价值分配与福利性分配等多种原则并存的条件下，个人所得具有现金收入、实物收入、有价证券收入等诸多形式；在来源上分别表现为工资、劳务报酬、股息红利、财产转让等多种渠道。所得形式和来源渠道的多样化，无疑会给所得性质的鉴定带来一定的困难，进而加大税收征管成本。而且，所得分类分项的含糊不清将直接影响纳税人的扣除额和适用税率，税负分配的苦乐不均对个人纳税的积极性产生极为不利的影响。分类所得税制现存的各种弊端，只有通过实行综合课税模式才能得以有效克服。此外，实行综合所得税模式还能同个人保险、医疗以及教育制度等其他领域的改革相配套，有利于对个人的各项费用进行适当、合理的扣除，提高居民个人的纳税积极性。当然，综合所得税制的实行需要以发达的信息网络和全面可靠的信息资料为依据，随着储蓄存款实名制的实行、纳税人申报意识的增强、计算机网络的建立和健全以及税务部门征管和稽查水平的提高，实行综合个人所得税制将具备现实可能性。
2.健全费用扣除制度。在个人所得税制建设中，费用扣除是一个至关重要的问题。与其他税种相比，按照纯收入征税是个人所得税最为显著的特征。因此，也就有必要对有关的项目进行必要的扣除。一般来看，个人所得税的费用扣除大体上可以分为两部分：一是生存和发展所必需生计费，二是为取得收入所必须支付的有关费用。就前者来看，允许纳税人扣除生存和发展所必需的生计费目的是保证劳动力的再生产，在制度规定上应因时、因地、因人而异。为此，需要在适当的时机实行费用扣除指数化，根据每年的通货膨胀率和收入水平对扣除标准进行适当的调整，以保障纳税人的基本生活需要，并允许物价指数和生活水平偏高的地区，生计费适当上浮，做到因地而异；逐步根据纳税人的婚姻状况、年龄大小、健康状况、赡养老人及抚养子女的多寡确定相应的扣除标准，同时考虑社会各项改革所引起的个人负担费用差异。需要特别指出的是，随着教育体制改革的日益深入，近年来各类学校的教育收费也在不断增加，为了促进人力资本的形成和高素质人才的培养，对有子女接受学校正规教育的纳税人，应允许其将教育，尤其是高等教育费用作为特殊项目予以扣除。对于取得收入所必须支付的有关费用的扣除主要是为了将纳税人取得收入所消耗的必要费用和支出扣除掉，如财产转让时按照规定支付的有关费用，可采取据实列支的办法进行扣除。
3.减少税收优惠。随着经济形势的发展变化，有些原来确定的减免税项目和未列入应税项目的收入，应计征个人所得税。个人证券交易所得、资本利得等应列入应税项目；个体工商户或个人专营种植业、养殖业、捕捞业取得高收入者，也应当对其来源于这些领域的所得与其他所得一并征收个人所得税。
4.强化税收征管。完善的税收制度，需要通过强有力的征管来保证制度的有效运转。加强个人所得税的征管可以从以下几方面着手：
一是提高公民的纳税意识。为此，需要调动各方面的力量，加大税法的宣传、辅导和培训力度，严厉打击偷漏税行为，尽快提高全体公民依法纳税意识，为依法治税提供良好的社会环境。对税务部门而言，更应强调从严治税。目前，堵漏增收的潜力依然很大，税务部门可以根据需要制定针对性措施，严查细管，减少和防止税收流失。二是在储蓄存款实名制的基础上进一步采取相应的配套措施。目前，我国已经实行了储蓄存款实名制，对于控管收入来源、防止个人所得税收人的流失具有重要意义。但要保证储蓄实名制作用的有效发挥还需要做好与之有关的配套工作，如严格身份证办理等。同时，建立银行、证券、房地产、期货等部门定期向税务部门报送个人在储蓄、证券期货交易和转让不动产等方面收入信息的有关制度。
三是规范税务代理工作。实行综合个人所得税制，需要不断地强化个人的纳税申报，而税务代理制可以把部务机关和纳税人、扣缴义务人紧密地联系起来，因而对于个人所得税制的有效运作具有重要作用。目前，税务代理在我国还是一项新的尝试，国家税务部门应监督、指导税务代理活动的正常开展，税务代理的行业管理机构也应加强对工作机构的监管。在税务代理机构内部，要逐步引入竞争机制，公开招聘优秀人才，调整人员结构；随着国民经济的发展，税收政策和具体措施也会相应调整，因此，税务代理人员应不断更新知识，提高业务能力。
四是要以计算机网络为依托。税收征管要逐步实现专业化和现代化，通过计算机完成税务登记、纳税申报、税款征收、入库销号、资料保管等工作，对个人所得税征收管理的全过程进行全方位的监控，分析个人所得税税源的变化及政策执行情况。同时，逐步实现同财政、银行、企业等有关部门的联网，形成社会办税、护税网络。
五是强化税务稽查。强有力的税务稽查制度，是个人纳税申报制度得以高效运行的关键。强化税务稽查不仅要为稽查人员配备现代化的稽查手段，更要提高其业务能力和政治素质，实现科学管理和高效运作的紧密结合，不断提高稽查质量。当前，个人所得税稽查的重点是高收入者，如证券公司、房地产经营公司的经理阶层、外资企业的高薪管理人员以及文化市场中的从业人员。对于查出的偷漏税者要严格执法，严厉惩处。对严重的偷漏税案件要作为反面典型进行宣传报道，强化其示范效应，以维护税法的尊严，增强税法的威慑力。
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